Cassazione Civile, Ordinanza n. 21049/2023 del 18/07/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva emesso avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2007, rettificando il reddito della società e recuperando a tassazione IRES, IVA e IRAP, oltre sanzioni, sulla base di una contestata antieconomicità dell'attività e del difetto di inerenza di alcuni costi sostenuti per la ristrutturazione e vendita di un complesso immobiliare. La CTP aveva accolto parzialmente il ricorso della società, mentre la CTR aveva accolto l'appello dell'Ufficio. In cassazione la società ha dedotto, in sintesi: 1) erroneo uso dell'antieconomicità sia come base dell'accertamento analitico-induttivo sia come fondamento della non inerenza; 2) illegittima coincidenza tra antieconomicità e difetto di inerenza; 3) erroneo disconoscimento della inerenza dei costi di portierato/custodia, con richiamo alla disciplina collettiva del portierato; 4) contraddittorietà della decisione, che da un lato nega l'inerenza dei costi e dall'altro riconosce una plusvalenza derivante dalle opere realizzate; 5) illegittimità delle sanzioni per operazioni asseritamente non incidenti sulla base imponibile; 6) indetraibilità dell'IVA; 7) violazione dell'art. 115 c.p.c. sulla ricostruzione contabile IVA; 8) omessa pronuncia sul calcolo delle sanzioni. La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo, inammissibile il terzo, fondato l'ottavo e ha accolto, nei limiti indicati in motivazione, i motivi secondo, quarto, quinto e sesto, assorbendo il settimo.

La decisione

La Corte ha accolto l'ottavo motivo; ha accolto, nei limiti della motivazione, il secondo, il quarto, il quinto e il sesto motivo; ha dichiarato assorbito il settimo; ha rigettato il primo; ha ritenuto inammissibile il terzo. Ne è seguita la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, per nuovo esame dei punti accolti e per la liquidazione delle spese di legittimità. Il rinvio è stato disposto perché la motivazione della CTR era ritenuta, per alcune parti, contraddittoria o incomprensibile, soprattutto nel rapporto tra costi non inerenti, plusvalenza e trattamento IVA e sanzionatorio, e perché vi era omissione di pronuncia sul calcolo delle sanzioni.

Norme richiamate

• art. 39, comma 1, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Consente l'accertamento analitico-induttivo nei limiti delle relative garanzie; l'antieconomicità può costituire un indice sintomatico, ma non comporta di per sé l'illegittimità dell'accertamento se non è condivisa dal giudice.

• art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato quale base dell'accertamento induttivo in materia IVA in presenza di elementi sintomatici come l'antieconomicità.

• art. 19 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La detrazione IVA è ammessa se i costi sono concretamente inerenti all'attività d'impresa, cioè se sussiste un nesso oggettivo tra il bene o servizio acquistato e l'esercizio dell'attività economica.

• art. 2696 c.c.

  Richiamato dal ricorrente insieme all'art. 2729 c.c.; il testo non consente di ricavare una specifica interpretazione autonoma della Corte su questa norma.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato dal ricorrente in tema di presunzioni; la Corte ne fa riferimento solo nel contesto della censura sull'antieconomicità e non formula una regola ulteriore specifica.

• artt. 1362 e segg. c.c.

  Richiamati a sostegno del motivo sul contratto del dipendente; la Corte osserva che la censura avrebbe dovuto investire specifiche regole ermeneutiche e che, in ogni caso, la questione riguardava l'interpretazione dello specifico rapporto, non della contrattazione collettiva.

• art. 17 CCNL 2003

  Richiamato dalla parte ricorrente; la Corte esclude che fosse in discussione l'interpretazione della disciplina collettiva.

• art. 18 CCNL 2012

  Richiamato dalla parte ricorrente; la Corte lo considera non decisivo perché il giudice d'appello aveva interpretato il contratto individuale.

• art. 132 c.p.c.

  Invocato per vizio motivazionale/contraddittorietà della sentenza.

• art. 111, comma 6, Cost.

  Richiamato in relazione al difetto di motivazione e alla contraddittorietà della decisione.

• art. 115 c.p.c.

  Invocato per contestare l'affermazione che la contribuente non avesse contrastato la ricostruzione contabile ai fini IVA; il motivo è assorbito dall'accoglimento di altri motivi.

• art. 112 c.p.c.

  La mancata pronuncia sul calcolo delle sanzioni integra vizio processuale di omessa pronuncia e determina nullità della sentenza sul punto.

• artt. 3 e 6, comma 5-bis, d.lgs. 31 dicembre 1997, n. 472

  Richiamati per sostenere la non punibilità di operazioni che non incidono sulla base imponibile o sul tributo; la questione deve essere riesaminata alla luce del rapporto tra costi e plusvalenza.

• art. 380 bis.1 c.p.c.

  Richiamato per la memoria depositata nel procedimento camerale.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma di legittimità invocata per i motivi di violazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Norma di legittimità invocata per i vizi processuali, tra cui omessa pronuncia e nullità della sentenza.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Richiamato dalla Corte per precisare che, ove si volesse denunciare un errore di lettura del contratto, sarebbe stato necessario dedurre un omesso esame di fatto decisivo.

Massime di principio

• In materia tributaria, l'antieconomicità dell'attività può fungere da indice presuntivo o spia dell'inerenza dei costi, ma non equivale automaticamente a difetto di inerenza: il giudice deve verificare in concreto la funzionalità del singolo costo rispetto all'attività d'impresa.
• Il riconoscimento della legittimità dell'accertamento analitico-induttivo fondato su antieconomicità non implica, di per sé, la nullità dell'atto se il giudice non condivide quel presupposto; al più possono essere accolte le difese del contribuente sul merito della pretesa.
• La detraibilità dell'IVA sulle spese di ristrutturazione dipende dall'accertamento concreto dell'inerenza, cioè dall'esistenza di un nesso oggettivo tra il bene/servizio acquistato e l'attività economica esercitata, anche in una prospettiva prospettica.
• Quando il giudice nega l'inerenza di costi e, al contempo, attribuisce a quelle stesse spese una plusvalenza o un incremento di valore dell'immobile, la motivazione deve spiegare in modo coerente il nesso logico tra i due approdi; in mancanza, la decisione è affetta da contraddittorietà e perplessità.
• La deduzione relativa all'inerenza di una voce di costo non può essere risolta tramite un generico richiamo alla disciplina collettiva se il giudice di merito ha interpretato il contratto individuale e non il CCNL; la censura deve investire specifiche regole ermeneutiche o un decisivo omesso esame di fatto.
• L'omessa pronuncia su un motivo autonomo e ritualmente riproposto integra vizio processuale ex art. 112 c.p.c. e comporta nullità della sentenza nei limiti del capo non deciso.

Come è indicizzato