Sentenza del 19/05/2017 n. 154 - Comm. Trib. Reg. per la Sardegna

Esito

La controversia

L'Ente Religioso ha impugnato gli avvisi di accertamento e le ingiunzioni relative all'ICI 2001 e 2002, deducendo la decadenza della pretesa fiscale e il diritto all'esenzione prevista dall'art. 7, comma 1, lettera i), del D.Lgs. 504/1992. Ha sostenuto di possedere il requisito soggettivo, essendo un ente ecclesiastico civilmente riconosciuto, e quello oggettivo, poiché gli immobili erano destinati a convento, clausura e attività assistenziali rivolte agli anziani. Il Comune ha invece sostenuto che mancasse il requisito oggettivo, poiché l'attività di casa di riposo era esercitata con modalità commerciali e con ricavi derivanti dalle rette degli ospiti.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato l'appello dell'Ente Religioso e accolto quello del Comune. Ha ritenuto pacifico il requisito soggettivo, ma insussistente quello oggettivo, poiché l'esenzione richiede che l'attività sia svolta senza carattere commerciale, gratuitamente o a fronte di un corrispettivo meramente simbolico. Nel caso concreto, le rette degli ospiti coprivano dal 60% al 75% dei ricavi complessivi, percentuale incompatibile con un contributo simbolico; inoltre non è stata provata l'erogazione gratuita del servizio. Gli immobili sono stati quindi ritenuti soggetti a ICI. La CTR ha inoltre dichiarato legittime, dovute ed esigibili le sanzioni, riformando la decisione di primo grado che le aveva annullate. Le spese del doppio grado sono state compensate per la complessità della questione e per il contrasto giurisprudenziale esistente all'epoca.

Norme richiamate

• Art. 7, comma 1, lettera i), D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504

  Esenzione ICI per gli immobili utilizzati dagli enti indicati dalla norma e destinati esclusivamente allo svolgimento di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive e sportive, nonché delle attività di cui all'art. 16, lettera a), della Legge n. 222/1985.

  La disposizione richiede congiuntamente un requisito soggettivo, relativo alla natura dell'ente, e un requisito oggettivo, relativo alla destinazione dell'immobile e alle modalità concrete di svolgimento dell'attività. L'attività deve essere non commerciale, ossia gratuita o svolta a fronte di un corrispettivo meramente simbolico.

• Art. 87, comma 1, lettera c), TUIR, ora art. 73 TUIR

  Individuazione dei soggetti fiscalmente qualificabili come enti non commerciali.

  Il requisito soggettivo dell'ente ecclesiastico civilmente riconosciuto è stato considerato sussistente, ma non è stato ritenuto sufficiente da solo per ottenere l'esenzione.

• Art. 16, lettera a), Legge 20 maggio 1985, n. 222

  Richiamato dall'art. 7, comma 1, lettera i), D.Lgs. 504/1992 per le attività di religione o di culto.

  Il richiamo non elimina la necessità di verificare la destinazione esclusiva dell'immobile e il carattere non commerciale dell'attività concretamente svolta.

• Cassazione civile, Sezione V, sentenza 8 luglio 2015, n. 14225

  La prova della sussistenza del requisito oggettivo spetta al soggetto che pretende l'applicazione dell'esenzione.

  L'ente che invoca l'esenzione deve dimostrare con documentazione concreta sia la destinazione dell'immobile sia le modalità non commerciali dell'attività.

• Cassazione, sentenza n. 27165 del 2011

  Richiamata come precedente conforme sul principio dell'onere probatorio a carico dell'ente che richiede l'esenzione.

Massime di principio

• Per ottenere un'esenzione fiscale riservata agli enti non commerciali non basta la natura ecclesiastica o il riconoscimento civile dell'ente: occorre dimostrare anche il requisito oggettivo relativo all'uso dell'immobile e alle concrete modalità dell'attività.
• Le attività assistenziali, educative o ricettive possono perdere il beneficio dell'esenzione quando sono finanziate principalmente da rette o corrispettivi ordinari, soprattutto se tali entrate coprono una parte significativa dei costi o dei ricavi.
• Un corrispettivo è normalmente incompatibile con l'assenza di commercialità quando non è meramente simbolico e rappresenta una quota rilevante dei ricavi; la gratuità o l'applicazione di tariffe simboliche deve essere provata.
• L'onere della prova grava sul contribuente o sull'ente che invoca l'esenzione, il quale deve produrre bilanci, rendiconti, tariffe, convenzioni, criteri di accesso e documentazione idonea a dimostrare la natura non commerciale dell'attività.
• La destinazione promiscua o la mera presenza di attività religiose o assistenziali non è sufficiente se l'attività concretamente prevalente nell'immobile è svolta secondo modalità imprenditoriali.
• In assenza del requisito oggettivo, l'immobile resta soggetto all'imposta anche se il titolare è un ente religioso o un ente non commerciale; inoltre, le sanzioni possono essere confermate se non è dimostrata l'assenza di colpa o una situazione di obiettiva incertezza normativa.