Cassazione Civile, Ordinanza n. 04890/2023 del 16/02/2023

Esito

La controversia

La vicenda nasce da accertamenti eseguiti dall’Amministrazione finanziaria italiana sulla base di informazioni trasmesse dall’autorità fiscale francese, provenienti dalla c.d. "lista Falciani", relative a documentazione bancaria sottratta da un dipendente di una banca svizzera e poi diffusa nell’ambito della cooperazione tra Stati UE. Sulla base di tali dati l’Ufficio ha emesso un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2006, recuperando a tassazione redditi non dichiarati derivanti da disponibilità finanziarie estere non indicate nel quadro RW, e un separato atto di irrogazione delle sanzioni. Il contribuente ha impugnato gli atti. Nel ricorso per cassazione ha censurato la decisione regionale che aveva accolto l’appello dell’Ufficio, deducendo: 1) violazione delle norme sull’irretroattività della legge e della presunzione legale introdotta dall’art. 12 d.l. 78/2009, sostenendo che l’accertamento fosse fondato su una presunzione non applicabile retroattivamente; 2) violazione delle norme sulle prove e sulle presunzioni, contestando l’utilizzabilità e l’affidabilità della lista Falciani come base probatoria; 3) omesso esame e omessa pronuncia su questioni relative all’acquisizione e autenticità dei dati trasmessi dalla Francia. L’Agenzia, a sua volta, ha proposto ricorso avverso la sentenza che aveva accolto l’appello del contribuente contro l’atto sanzionatorio, lamentando ultra/extra-petizione per aver la CTR deciso su profili relativi al merito dell’accertamento fiscale anziché limitarsi alle sanzioni, e denunciando l’erronea qualificazione dell’art. 12, commi 2-ter (e collegati) d.l. 78/2009, sostenendo la loro natura procedimentale e quindi la loro applicabilità anche a periodi d’imposta antecedenti.

La decisione

La Corte ha riunito i due ricorsi, ritenendoli connessi perché relativi alla stessa vicenda fiscale e alle medesime questioni di fondo. Ha rigettato il ricorso del contribuente, reputando infondate le doglianze sull’omessa pronuncia e sulla prova: la CTR aveva esaminato le questioni rilevanti e la lista Falciani è utilizzabile come elemento indiziario; la prova per presunzioni può fondarsi anche su un unico indizio grave e preciso; l’eventuale illiceità della sottrazione originaria dei dati non ne comporta l’inutilizzabilità nel processo tributario, e il contribuente non può opporre in modo assoluto la preclusione derivante dallo scudo fiscale per somme diverse da quelle effettivamente scudate. Ha invece accolto il ricorso dell’Agenzia: ha affermato che la presunzione legale di evasione dell’art. 12, comma 2, d.l. 78/2009 ha natura sostanziale e non è retroattiva, ma che i commi 2-bis e 2-ter hanno natura procedimentale e si applicano anche ai periodi precedenti, sicché la CTR aveva erroneamente escluso la loro applicabilità. Conseguentemente ha cassato la sentenza impugnata dell’altra CTR e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito rigettando l’originario ricorso del contribuente. Spese di merito compensate nel giudizio promosso dall’Agenzia; spese dei giudizi di legittimità poste a carico del contribuente.

Norme richiamate

• art. 3 l. 27 luglio 2000

  richiamato dal contribuente come parametro della censura sulla retroattività della presunzione legale; la Corte non ne fa un autonomo vaglio, ma distingue tra norme sostanziali e procedurali ai fini dell’applicazione temporale.

• art. 11 preleggi

  richiamato per sostenere l’irretroattività della disciplina nuova; la Corte ribadisce che la presunzione legale sostanziale non opera retroattivamente.

• art. 12 d.l. 1° luglio 2009, n. 78, conv. in l. 3 agosto 2009, n. 102

  il comma 2 introduce una presunzione legale di evasione sostanziale, priva di efficacia retroattiva; i commi 2-bis e 2-ter hanno natura procedimentale e si applicano anche ai periodi d’imposta precedenti, per il principio tempus regit actum.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.

  norme sulla deduzione dei motivi di ricorso per cassazione; la Corte esamina le doglianze del contribuente e dell’Ufficio nei rispettivi perimetri.

• art. 112 c.p.c.

  la censura di violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato è respinta perché la CTR si è pronunciata sul thema decidendum effettivamente devoluto.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  richiamati per contestare la valutazione della prova; la Corte ribadisce che gli elementi della lista Falciani sono valutabili come indizi.

• art. 2697 c.c.

  richiamato sul riparto dell’onere della prova; la Corte valorizza il principio per cui l’Ufficio può fondare la pretesa su presunzioni e il contribuente deve superarle/giustificare le incongruenze.

• art. 2727 c.c.

  norma sulle presunzioni semplici, richiamata per confermare che l’accertamento può basarsi su indizi.

• art. 2729 c.c.

  le presunzioni semplici possono fondarsi anche su un solo indizio grave e preciso; la concordanza è requisito eventuale, non necessario in ogni caso.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  la motivazione è sufficiente se concisa e logicamente coerente; non è richiesta la confutazione espressa di ogni argomento non accolto.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato insieme all’art. 132 c.p.c. per la sufficienza della motivazione sintetica.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato sulla motivazione delle sentenze tributarie; la Corte ritiene che la CTR abbia motivato adeguatamente.

• art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato come base della rettifica del reddito delle persone fisiche mediante presunzioni semplici.

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973

  indica l’utilizzabilità di elementi "comunque" acquisiti nell’accertamento tributario.

• art. 41, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973

  concorre a fondare il principio di non tipicità della prova in materia fiscale.

• art. 55, primo comma, d.P.R. n. 633 del 1972

  concorre a fondare il principio di non tipicità della prova in materia fiscale.

• artt. 32 e 33 d.P.R. n. 600 del 1973

  le modalità istruttorie lì previste non esauriscono le fonti di prova utilizzabili in accertamento.

• art. 51 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato per affermare la non esclusività delle modalità di acquisizione della prova.

• art. 2700 c.c.

  il processo verbale di constatazione fa piena prova fino a querela di falso dei fatti attestati dal pubblico ufficiale nei limiti di legge.

• art. 14, comma 1, lett. a), d.l. 25 settembre 2001, n. 350, conv. in l. 23 novembre 2001, n. 409

  la preclusione agli accertamenti riguarda solo le somme effettivamente oggetto di scudo fiscale, non altre disponibilità occultate.

• art. 7 c.p.

  richiamato incidentalmente per escludere rilievo alla eventuale responsabilità penale dell’autore materiale della lista nel giudizio in esame.

• direttiva 77/799/CEE del Consiglio del 19 dicembre 1977

  la cooperazione informativa tra autorità fiscali può legittimare l’utilizzo dei dati trasmessi; il giudice nazionale decide sul valore probatorio dell’informazione ricevuta.

Massime di principio

• In materia di accertamento tributario, la presunzione legale di evasione relativa a investimenti e attività finanziarie detenute in Stati a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale e non può essere applicata retroattivamente ai periodi d’imposta anteriori alla sua entrata in vigore.
• Le disposizioni che raddoppiano termini di decadenza e prescrizione per l’accertamento o per l’irrogazione delle sanzioni hanno natura procedimentale e si applicano secondo il principio tempus regit actum anche a fatti anteriori alla loro entrata in vigore.
• L’Amministrazione finanziaria può fondare la pretesa su elementi indiziari acquisiti anche in modo irrituale, salvo specifica inutilizzabilità prevista dalla legge o lesione di diritti fondamentali; in materia fiscale vige un principio di non tipicità della prova.
• La prova per presunzioni semplici può essere sorretta anche da un solo indizio, purché grave e preciso; la concordanza di più elementi è requisito eventuale e non indispensabile in ogni caso.
• La documentazione proveniente da cooperazione amministrativa internazionale non è inutilizzabile per il solo fatto che abbia origine in una condotta illecita di terzi, se l’ordinamento consente l’uso di elementi comunque acquisiti e il contribuente può contestarne il contenuto secondo le regole processuali interne.
• La motivazione della sentenza è sufficiente quando espone in modo logico e coerente gli elementi di fatto e di diritto posti a fondamento della decisione; il giudice non deve confutare espressamente ogni singolo argomento delle parti se la soluzione adottata comporta implicitamente il rigetto delle tesi incompatibili.
• La preclusione derivante dallo scudo fiscale opera solo per le somme effettivamente oggetto di emersione e rimpatrio, non per ulteriori disponibilità estere occultate e accertate con elementi diversi.

Come è indicizzato