Sentenza del 08/10/2020 n. 21695 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava l'omessa presentazione delle dichiarazioni IVA, IRPEF e IRAP per il 2006, sostenendo che il formale trasferimento di residenza del contribuente nel Regno Unito fosse fittizio; pertanto recuperava imposte e irrogava sanzioni. Il ricorrente impugnava l'incompetenza dell'ufficio, la fondatezza dell'accertamento (residenza fiscale in UK) e l'applicabilità delle sanzioni (anche per presunto diniego di applicabilità dello "scudo fiscale" e per violazione del contraddittorio). In cassazione sono stati sollevati numerosi motivi, tra cui questioni di prova della residenza, competenza degli uffici dell'Agenzia, obbligo di contraddittorio preventivo per tributi armonizzati, efficacia di sentenza penale di assoluzione ai fini del ne bis in idem e corretta determinazione del reddito degli artisti ai sensi dell'art.54 TUIR.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato la maggior parte dei motivi proposti dal contribuente, confermando in linea di principio la legittimità dell'accertamento basato sulla valutazione discrezionale del giudice di merito secondo gli elementi di fatto prodotti dall'Ufficio (centro degli interessi, utilizzo carte, rapporti familiari, attività artistica prevalentemente in Italia). Ha però accolto il 23º motivo limitatamente a un profilo di diritto tributario: la corretta applicazione dell'art.54 TUIR, comma 8 (la deduzione forfetaria del 25% o 40% per i redditi derivanti dall'utilizzazione economica di opere dell'ingegno), con la conseguenza che la sentenza impugnata è stata cassata nei limiti di tale questione e, decidendo nel merito, è stato riconosciuto al contribuente quanto da lui dedotto in quella parte. Inoltre la Corte ha precisato principi rilevanti su competenze interne dell'Agenzia, sul contraddittorio (assenza di obbligo generale per tributi non armonizzati; obbligo europeo per l'IVA se applicabile) e sul rapporto tra sentenza penale di assoluzione e procedimento tributario (richiamando DLgs 74/2000 artt.19-21): la sentenza penale irrevocabile di assoluzione non determina di per sé l'improcedibilità dell'accertamento IVA, ma può rendere ineseguibile la sanzione; la sentenza penale può essere prodotta in cassazione limitatamente a specifiche questioni di ordine pubblico unionale.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 (DPR 600/1973), art. 58

  La Corte rileva che l'iscrizione all'AIRE e la cancellazione dall'anagrafe non escludono automaticamente la residenza fiscale in Italia se, sulla base degli elementi fattuali, emerge che il centro degli interessi resta in Italia.

• Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR), art. 2

  Definisce la residenza fiscale; la Corte conferma che la prova della residenza reale spetta a chi contesta la residenza italiana, salvo che gli elementi dell'Ufficio non siano stati efficacemente controprovati.

• TUIR, art. 54, comma 8

  La Corte afferma che la riduzione forfettaria (25% o 40%) della base imponibile per i proventi da utilizzazione economica di opere dell'ingegno è norma di determinazione della base imponibile e si applica anche in caso di omessa dichiarazione: esclude la possibilità di sommare a quelle deduzioni una ulteriore deduzione analitica dei costi.

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 (DPR 633/1972), art. 52

  Riferimenti sulla competenza e sulle regole IVA; la Corte richiama la normativa per discutere territorialità e qualificazione delle cessioni di diritti.

• Decreto Legislativo 30 luglio 1999, n. 300, artt. 57, 61, 66

  Attribuisce all'Agenzia delle Entrate poteri di autoregolamentazione: sulla base di tali norme è legittima la ripartizione interna delle competenze e l'attribuzione alle Direzioni Regionali di funzioni investigative e di verifica.

• Decreto Legge 29 novembre 2008, n. 185, art. 27 (conv. L. n. 2/2009)

  Norma richiamata in tema di riparto di competenze per casi di evasione internazionale; la Corte interpreta la disposizione come fondamento primario di una competenza già esercitata per regolamentazione interna.

• Decreto Legislativo 10 marzo 2000, n. 74, artt. 19-21

  Regolano i rapporti tra procedimenti penali e amministrativo-tributari: principio di specialità e disciplina sull'irrogazione e sull'esecutività delle sanzioni amministrative in presenza di procedimento penale; la sentenza penale favorevole non annulla automaticamente il procedimento tributario, ma incide sull'eseguibilità della sanzione.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), artt. 6, 10, 12

  Richiamata in relazione al diritto al contraddittorio e al legittimo affidamento; la Corte ricorda i limiti dell'obbligo di contraddittorio preventivo per tributi non armonizzati e l'applicazione per l'IVA in ragione del diritto UE.

• Convenzione contro le doppie imposizioni Italia/Regno Unito, art. 4 e art. 17

  La Corte osserva che, ove il trasferimento sia fittizio, la Convenzione non opera; inoltre i redditi da artisti sono regolati specificamente dall'art.17 che consente l'imposizione anche nello Stato di esecuzione della prestazione.

• Carta dei Diritti Fondamentali dell'Unione Europea, art. 50

  Richiamata in relazione al principio del ne bis in idem: la Corte esamina la compatibilità tra sentenza penale di assoluzione e procedimento sanzionatorio tributario alla luce del diritto UE e della giurisprudenza comunitaria.

• Codice Civile, artt. 43-44 (residenza e domicilio)

  Utilizzati per delineare i criteri di determinazione del centro degli interessi e del domicilio fiscale.

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, art. 3 (definizione territorialità IVA)

  Richiamato per valutare la territorialità delle prestazioni relative a diritti e per l'inquadramento IVA dei compensi discografici; la Corte conferma che cessioni di diritti similari in genere costituiscono prestazioni assoggettabili a IVA.

Massime di principio

• La prova della residenza fiscale è valutata globalmente: l'iscrizione all'AIRE o un trasferimento formale all'estero non escludono la residenza fiscale italiana se gli elementi fattuali (centro degli interessi, attività prevalente in Italia, spostamenti, rapporti familiari, utilizzo di strumenti finanziari) dimostrano il contrario.
• Le Direzioni Regionali dell'Agenzia possono svolgere attività di indagine e verifica se tale competenza è prevista dall'organizzazione interna (atto del Direttore) e compatibile con la normativa delegante; l'assegnazione interna delle competenze è conforme al DLgs 300/1999.
• Non esiste un obbligo generale di contraddittorio preventivo per i tributi 'non armonizzati' (es. IRPEF, IRAP) salvo che norme specifiche impongano diversamente; per l'IVA (tributo armonizzato) il rispetto delle garanzie unionali può rendere necessario l'obbligo di contraddittorio.
• La sentenza penale di assoluzione non determina automaticamente l'improcedibilità dell'accertamento tributario: il DLgs 74/2000 disciplina la materia prevedendo che l'amministrazione proceda comunque all'irrogazione della sanzione, mentre l'esecutività della sanzione è sospesa fino alla definizione del processo penale e può diventare ineseguibile in caso di assoluzione quando la rilevanza penale è esclusa; la produzione della sentenza penale in cassazione è ammessa con limiti e, in particolare per questioni IVA, ove coinvolga principi di ordine pubblico unionale (ne bis in idem).
• Per i compensi derivanti dall'utilizzazione economica di opere dell'ingegno (artisti/autori) l'art.54 TUIR comma 8 determina la base imponibile con una deduzione forfetaria (25% o 40) applicabile anche in caso di omessa dichiarazione: non è possibile conseguentemente ottenere una doppia deduzione (forfetaria e analitica) per gli stessi costi.
• La qualificazione fiscale dei compensi (se redditi di lavoro autonomo, redditi da utilizzazione di opere, soggetto ad IRAP o IVA) richiede analisi del contratto e della natura dei diritti ceduti; i diritti 'similari' ai diritti d'autore sono generalmente assoggettabili ad IVA e, se sussiste autonoma organizzazione, possono essere soggetti ad IRAP.
• La valutazione delle presunzioni e delle risultanze bancarie è rimessa al giudice di merito e, salvo vizi di motivazione o di diritto, difficilmente è sindacabile in cassazione se non per profili di legge o omesso esame di fatto decisivo.
• La produzione in cassazione di documenti sopravvenuti (ius superveniens) è possibile solo se il tema è già investito dal ricorso e non è precluso; la Corte ritiene ammessa la produzione di sentenza penale irrevocabile per questioni IVA se rilevanti per il rispetto di principi unionali (es. ne bis in idem), ma circoscrive l'ammissibilità e l'efficacia della produzione.