Sentenza del 02/12/2015 n. 1302 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza di primo grado che aveva annullato un avviso di liquidazione dell'imposta di registro e le relative sanzioni, sostenendo che il contratto avente a oggetto l'affitto di un fondo agricolo destinato anche a un impianto fotovoltaico dissimulasse, in realtà, la costituzione di un diritto di superficie. Secondo l'Ufficio, il parco fotovoltaico, per dimensioni, collegamento funzionale al terreno e durata dell'utilizzazione, doveva essere qualificato come bene immobile e il relativo contratto assoggettato al diverso trattamento fiscale. I contribuenti hanno sostenuto, invece, che si trattasse di un contratto di affitto, con canone e criteri di rivalutazione espressamente determinati, avente a oggetto un fondo prevalentemente agricolo e un impianto facilmente amovibile.

La decisione

La Commissione Tributaria ha respinto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e ha confermato la sentenza di primo grado. Ha ritenuto che l'impianto fotovoltaico non avesse natura immobiliare, poiché poteva essere smontato e trasferito con relativa facilità senza alterare la natura del terreno. Inoltre, il fondo era utilizzato solo in parte per la produzione di energia, mentre la parte prevalente conservava la destinazione agricola; una quota dell'energia era utilizzata dall'azienda agricola e solo una parte era venduta a terzi. La presenza di un canone e di clausole di adeguamento è stata considerata coerente con un contratto di affitto e incompatibile con la costituzione di un diritto di superficie. L'appello incidentale dei contribuenti è stato parimenti respinto. Le spese del grado d'appello sono state poste a carico dell'Ufficio e liquidate in 1.000 euro oltre accessori.

Norme richiamate

• Articolo 952 del codice civile

  L'Agenzia delle Entrate ha invocato una lettura funzionalistica della norma, sostenendo che beni destinati a un'utilizzazione permanente o durevole in uno specifico luogo possano essere considerati immobili e costituire oggetto di diritto di superficie. La Commissione non ha accolto tale impostazione nel caso concreto, ritenendo decisiva la facile amovibilità dell'impianto e la prevalente destinazione agricola del fondo.

• Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 46/E del 2007

  impianto situato su un terreno non costituisce impianto infisso al suolo quando i pannelli possono essere rimossi mantenendo la loro funzionalità originaria

  La Commissione ha richiamato l'orientamento secondo cui la rimovibilità dei pannelli fotovoltaici, con conservazione della loro funzionalità, può escludere la qualificazione dell'impianto come bene immobile stabilmente infisso al suolo.

• Imposta di registro

  La qualificazione giuridica effettiva del contratto e dei beni coinvolti incide sul trattamento fiscale. Nel caso esaminato, il rapporto è stato qualificato come affitto di fondo rustico e non come costituzione di diritto di superficie.

Massime di principio

• La qualificazione di un impianto fotovoltaico come bene mobile o immobile dipende dalle sue caratteristiche concrete, soprattutto dal grado di stabilità del collegamento al suolo, dalla possibilità di smontaggio e trasferimento e dalla conservazione della funzionalità dopo la rimozione.
• La presenza di un impianto fotovoltaico non trasforma automaticamente un contratto di affitto in un contratto costitutivo di diritto di superficie: occorre esaminare il contenuto effettivo del contratto, la funzione economica perseguita e i diritti attribuiti alle parti.
• La previsione di un canone periodico e dei relativi criteri di aggiornamento costituisce un elemento coerente con la locazione o l'affitto, ma non è da sola decisiva: deve essere valutata insieme agli altri elementi contrattuali e fattuali.
• La destinazione prevalente agricola del terreno e l'utilizzo dell'energia, anche parziale, nell'attività agricola possono sostenere la qualificazione del rapporto come affitto di fondo rustico.
• Ai fini tributari prevale la sostanza economica e giuridica dell'operazione rispetto alla sola denominazione attribuita dalle parti; tuttavia, l'Amministrazione deve dimostrare concretamente gli elementi che giustificano una diversa qualificazione fiscale.
• La decisione riguarda le caratteristiche specifiche dell'impianto e del contratto esaminati e non stabilisce che ogni impianto fotovoltaico amovibile debba necessariamente essere considerato mobile in ogni situazione.