Circolare n. 12 del 13/06/2018

Collaborazione volontaria per l’emersione di redditi prodotti all’estero ex art. 5-septies DL 148/2017

La circolare illustra la nuova procedura di regolarizzazione introdotta dall’articolo 5-septies del decreto-legge n. 148 del 2017, convertito dalla legge n. 172 del 2017, dedicata all’emersione di attività depositate e somme detenute all’estero in violazione degli obblighi di monitoraggio fiscale. La disciplina è presentata come distinta e più ristretta rispetto alla precedente voluntary disclosure, sia per ambito soggettivo sia per oggetto, termini ed effetti.

Premessa e quadro normativo

La disposizione consente di regolarizzare, a fronte del pagamento di una somma pari al 3% del valore delle attività e della giacenza al 31 dicembre 2016, le attività finanziarie estere e le somme detenute su conti correnti e libretti di risparmio all’estero che derivino da redditi prodotti all’estero. La norma si applica esclusivamente ai soggetti fiscalmente residenti in Italia che abbiano in precedenza risieduto all’estero e siano stati iscritti all’AIRE, oppure che abbiano svolto attività lavorativa continuativa all’estero in zone di frontiera o in Paesi limitrofi. La procedura può essere avviata anche dagli eredi.

La circolare precisa che, in attuazione della norma, è stato emanato il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate prot. n. 110482 del 1° giugno 2018, recante l’approvazione del modello per la richiesta di accesso alla procedura.

Ambito oggettivo

L’oggetto della regolarizzazione è limitato alle "attività depositate" e alle "somme detenute su conti correnti e sui libretti di risparmio" all’estero alla data del 6 dicembre 2017, purché sussistano gli obblighi di monitoraggio fiscale di cui all’articolo 4, comma 1, del decreto-legge n. 167 del 1990.

La circolare chiarisce che tali espressioni devono intendersi riferite alle attività estere di natura finanziaria per le quali opera il quadro RW. L’accesso è ammesso solo se, alla data del 6 dicembre 2017, il rapporto finanziario con l’intermediario era ancora in essere; sono quindi escluse le attività relative a rapporti chiusi prima di tale data.

Per rientrare nella procedura, le somme e le attività devono derivare da redditi di lavoro dipendente o autonomo prodotti nel medesimo Stato estero in cui le attività sono detenute. Rientrano anche le somme e le attività provenienti dalla vendita di immobili posseduti nello Stato estero in cui è stata svolta l’attività lavorativa continuativa, a condizione che tali somme abbiano generato attività finanziarie detenute nel medesimo Stato estero e non dichiarate ai fini del monitoraggio fiscale.

Restano invece esclusi:

• gli immobili in sé considerati;
• gli investimenti patrimoniali;
• le attività e somme derivanti da redditi prodotti all’estero di natura diversa da quella di lavoro dipendente o autonomo, ad esempio i redditi d’impresa.

La circolare precisa inoltre che la procedura comprende anche le violazioni dichiarative ai fini delle imposte sui redditi prodotti dalle attività regolarizzate e, in mancanza di una previsione espressa di esclusione, anche le violazioni relative all’IVAFE. Al contrario, non è regolarizzabile l’IVIE, perché legata al possesso di immobili esteri, che la norma esclude dal proprio ambito.

Ambito soggettivo

I soggetti ammessi sono:

• le persone fisiche fiscalmente residenti in Italia che in precedenza erano residenti all’estero e iscritte all’AIRE;
• le persone fisiche fiscalmente residenti in Italia che hanno prestato attività lavorativa in via continuativa all’estero in zona di frontiera o in Paesi limitrofi, cioè i c.d. ex frontalieri.

La circolare chiarisce che, per gli ex AIRE, il riferimento è all’articolo 2 del TUIR e al criterio della maggior parte del periodo d’imposta; per gli ex frontalieri, l’attività lavorativa estera continuativa deve intendersi svolta per un periodo superiore a 183 giorni nell’anno, anche non in modo ininterrotto.

È importante il chiarimento secondo cui il requisito soggettivo non deve necessariamente sussistere nel 2017, anno di entrata in vigore della norma: è sufficiente che i requisiti soggettivi e oggettivi si siano verificati in almeno un periodo d’imposta regolarizzabile. La circolare porta esempi di soggetti che nel 2017 non risultano più residenti in Italia o non sono più frontalieri, ma possono comunque regolarizzare annualità precedenti in cui i requisiti erano presenti.

Gli eredi possono accedere alla procedura:

• se il decesso è avvenuto prima dell’avvio della procedura, essi presentano l’istanza e versano gli importi dovuti, potendo beneficiare della proroga di sei mesi prevista dall’articolo 65 del d.P.R. n. 600 del 1973;
• se il decesso interviene dopo la presentazione dell’istanza, l’erede può concludere la procedura e versare quanto ancora dovuto.

Ambito temporale

La procedura riguarda i periodi d’imposta per i quali, alla data di presentazione della richiesta, non siano scaduti i termini per la contestazione e l’accertamento delle violazioni. In via ordinaria rientrano:

• le violazioni di monitoraggio fiscale per i periodi d’imposta dal 2012 al 2016;
• le eventuali violazioni dichiarative ai fini delle imposte sui redditi e/o dell’IVAFE per i periodi d’imposta dal 2013 al 2016;
• in caso di omessa dichiarazione, anche le violazioni della stessa specie relative al 2012.

Per le attività detenute in Paesi black list si applica il raddoppio dei termini previsto dall’articolo 12, commi 2-bis e 2-ter, del decreto-legge n. 78 del 2009. In tali casi rientrano nella procedura:

• le violazioni di monitoraggio fiscale dal 2007;
• le violazioni dichiarative sui redditi derivanti da tali attività dal 2009, se la dichiarazione è stata presentata, oppure dal 2007 in caso di omessa dichiarazione.

La circolare chiarisce inoltre che, per le somme e attività oggetto di regolarizzazione, i termini pendenti al 1° gennaio 2018 sono fissati al 30 giugno 2020, anche in deroga allo Statuto dei diritti del contribuente. La finalità è consentire l’esame unitario di tutte le annualità regolarizzabili e anticipare il perfezionamento della procedura.

Cause di inammissibilità e rapporti con la voluntary disclosure

La procedura non è applicabile alle attività e somme che sono già state oggetto di collaborazione volontaria ai sensi della legge n. 186 del 2014 e del decreto-legge n. 153 del 2015, con termini riaperti dal decreto-legge n. 193 del 2016. Tuttavia, la circolare precisa che la mancata definizione della precedente voluntary disclosure per cause di inammissibilità o improcedibilità non impedisce l’accesso alla nuova procedura.

Non sono invece ammessi i casi in cui la voluntary disclosure non si sia perfezionata per mancato pagamento o per mancata adesione agli atti conseguenti.

Costituisce causa di inammissibilità anche la notifica di un avviso di accertamento o di un atto di contestazione delle sanzioni tributarie riferiti alle attività e somme regolarizzabili. Non sono invece ostativi:

• inviti, richieste e questionari;
• inviti al contraddittorio;
• processo verbale di constatazione;
• comunicazioni ex articoli 36-bis e 36-ter del d.P.R. n. 600 del 1973.

L’effetto preclusivo opera solo per le annualità oggetto dell’accertamento o della contestazione; le altre annualità restano regolarizzabili. Inoltre, non opera se l’attività di controllo riguarda tributi diversi, come IVA o IVIE.

Presentazione dell’istanza

La richiesta di accesso deve essere presentata esclusivamente in via telematica entro il 31 luglio 2018, mediante il modello approvato dall’Agenzia. Con la sottoscrizione e l’invio, il contribuente dichiara l’assenza di cause di inammissibilità e la veridicità e completezza delle informazioni e dei documenti forniti.

Nel modello è presente un riquadro per la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, da rendere ai sensi dell’articolo 47 del d.P.R. n. 445 del 2000, con cui l’istante attesta che le attività da regolarizzare derivano da redditi di lavoro dipendente o autonomo svolto in via continuativa all’estero, oppure dalla vendita di beni immobili posseduti nello Stato estero di prestazione dell’attività lavorativa. La circolare richiama l’articolo 76 del d.P.R. n. 445 del 2000 in tema di sanzioni per dichiarazioni mendaci.

L’istanza si considera presentata quando l’Agenzia delle entrate completa la ricezione dei dati; la prova è costituita dalla ricevuta telematica resa disponibile entro cinque giorni lavorativi dal corretto invio. È possibile presentare istanze integrative entro il medesimo termine del 31 luglio 2018; se l’istanza originaria è inviata dopo il 26 luglio 2018, l’integrativa può essere trasmessa nei cinque giorni successivi. In caso di più integrazioni, rileva l’ultima, ma ai fini delle cause di inammissibilità conta la data della prima richiesta.

Documentazione di supporto

Alla richiesta deve essere allegata una relazione di accompagnamento, anch’essa da trasmettere entro il 31 luglio 2018, che costituisce parte integrante dell’istanza. La relazione deve indicare analiticamente:

• l’ammontare delle attività finanziarie depositate e delle somme detenute oggetto di regolarizzazione e i dati utili alla loro determinazione;
• l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente e/o autonomo prodotti all’estero da cui derivano le attività o le somme;
• il corrispettivo della vendita di beni immobili posseduti nello Stato estero di lavoro, se le attività derivano da tale vendita;
• il valore delle attività e della giacenza al 31 dicembre 2016 o, se pari a zero o negativo, al 31 dicembre dell’anno precedente con valore o giacenza positivi;
• gli eventuali maggiori imponibili rilevanti ai fini Irpef, addizionali e/o IVAFE.

La documentazione va inviata alla PEC indicata nella ricevuta dell’istanza; se l’istanza è stata trasmessa dopo il 26 luglio 2018, l’invio può avvenire nei cinque giorni successivi. È ammesso integrare la documentazione già inviata per chiarire, specificare o correggere elementi precedentemente comunicati.

Determinazione degli importi e modalità di versamento

La regolarizzazione si perfeziona con il versamento del 3% del valore delle attività e della giacenza al 31 dicembre 2016, a titolo di imposte, sanzioni e interessi. Se tale valore è zero o negativo, occorre considerare il valore e la giacenza al 31 dicembre dell’anno immediatamente precedente al 2016 in cui almeno una delle due voci sia positiva o pari a zero.

Il versamento deve essere eseguito spontaneamente con modello F24 Elide. È possibile:

• pagare in un’unica soluzione entro il 30 settembre 2018;
• oppure pagare in tre rate mensili consecutive di pari importo, con prima rata comunque entro il 30 settembre 2018.

Le rate successive alla prima sono maggiorate degli interessi al saggio legale, indicato dalla circolare nello 0,3% annuo. Non è ammessa la compensazione di cui all’articolo 17 del d.lgs. n. 241 del 1997.

L’autoliquidazione è considerata adempimento necessario: la procedura si perfeziona solo con il versamento integrale dell’importo dovuto, in unica soluzione o con pagamento dell’ultima rata, sempre che l’importo versato sia congruo rispetto al dovuto.

Attività degli uffici e verifica del perfezionamento

La gestione delle istanze e la verifica del perfezionamento sono attribuite agli uffici dell’Agenzia competenti in base all’ultimo periodo d’imposta oggetto di regolarizzazione, secondo il domicilio fiscale del contribuente. Gli uffici verificano:

• l’ammissibilità della richiesta;
• la sussistenza dei requisiti soggettivi, oggettivi e temporali;
• la congruità degli importi versati rispetto a quelli dovuti.

La valutazione è effettuata sulla base dei dati contenuti nell’istanza, della documentazione allegata e di eventuali ulteriori elementi acquisiti successivamente.

Effetti del perfezionamento

Il perfezionamento della procedura produce effetti solo con riferimento alle violazioni regolarizzate. Pertanto, non impedisce all’Agenzia di esercitare l’azione accertatrice per imposte, annualità e violazioni non comprese nella procedura, come ad esempio IVA o IVIE. La circolare ricorda inoltre che le somme già versate in autoliquidazione non sono rimborsabili.

Mancato perfezionamento e conseguenze

La procedura può non perfezionarsi per diverse ragioni:

• mancato adempimento di obblighi previsti dalla legge o dal provvedimento, come tardiva o omessa istanza, mancata documentazione, mancato pagamento di una o più rate o versamento insufficiente;
• inammissibilità o improcedibilità per assenza dei requisiti soggettivi, oggettivi o temporali, o per la presenza di cause ostative;
• tentativo di regolarizzare attività già oggetto di voluntary disclosure, salvo le eccezioni richiamate dalla circolare.

In tali casi le violazioni non si considerano sanate. Gli uffici che hanno effettuato il controllo segnalano le posizioni non perfezionate agli uffici territorialmente competenti, i quali procedono alla notifica degli avvisi di accertamento e degli atti di contestazione per tutti i periodi d’imposta inclusi nella procedura. Tali atti devono essere notificati entro il 30 giugno 2020, in forza della deroga ai termini di decadenza prevista dall’articolo 5-septies, comma 4.

La circolare precisa infine che, se emergono ulteriori elementi relativi a violazioni, imposte o annualità non incluse nella procedura, gli uffici possono procedere secondo gli ordinari termini di decadenza.