Circolare n. 15 del 12/07/2018

La disciplina dei beni significativi alla luce della legge di bilancio 2018

La circolare chiarisce il trattamento IVA dei cosiddetti beni significativi negli interventi di recupero del patrimonio edilizio, alla luce della norma di interpretazione autentica introdotta dall’art. 1, comma 19, della legge n. 205/2017. L’intervento dell’Agenzia definisce il criterio di individuazione dei beni, il trattamento delle parti staccate, le regole di determinazione del valore e le modalità di fatturazione, con effetti anche sulle contestazioni pregresse.

Quadro normativo e ambito applicativo

La disciplina si innesta sull’art. 7, comma 1, lett. b), della legge n. 488/1999 e sul D.M. 29 dicembre 1999, che individuano i beni significativi nell’ambito delle prestazioni aventi a oggetto interventi di recupero del patrimonio edilizio. La circolare precisa che la ratio dell’agevolazione è consentire l’applicazione dell’IVA ridotta del 10% agli interventi di recupero, indipendentemente dallo schema contrattuale adottato, sia esso appalto o fornitura con posa in opera.

La disciplina rileva in particolare per:

• manutenzione ordinaria;
• manutenzione straordinaria;
• immobili a prevalente destinazione abitativa privata;
• beni forniti dallo stesso soggetto che esegue la prestazione.

Per gli interventi di restauro, risanamento conservativo e ristrutturazione edilizia restano ferme le disposizioni più favorevoli già previste dal DPR n. 633/1972, che continuano ad applicarsi secondo le condizioni proprie.

Trattamento IVA degli interventi di recupero

La circolare distingue il regime delle diverse fattispecie di recupero edilizio. In sintesi:

• per gli interventi di restauro e risanamento conservativo e di ristrutturazione edilizia, i beni finiti, escluse materie prime e semilavorati, sono soggetti al 10% anche se acquistati direttamente dal committente;
• per manutenzione ordinaria e straordinaria su fabbricati abitativi, l’IVA al 10% si applica solo se i beni sono forniti dal soggetto che esegue i lavori e a condizione che non si tratti di beni significativi per la parte eccedente.

Quando il bene significativo è fornito nell’ambito dell’intervento:

• se il suo valore non supera la metà del corrispettivo complessivo, l’intero bene segue il 10%;
• se il valore supera tale soglia, il 10% si applica solo fino a concorrenza della differenza tra il valore complessivo dell’intervento e il valore del bene; l’eccedenza sconta l’aliquota ordinaria.

Individuazione dei beni significativi

Il D.M. 29 dicembre 1999 individua tassativamente i beni significativi:

• ascensori e montacarichi;
• infissi esterni e interni;
• caldaie;
• videocitofoni;
• apparecchiature di condizionamento e riciclo dell’aria;
• sanitari e rubinetterie da bagno;
• impianti di sicurezza.

La circolare evidenzia che l’elenco è tassativo, ma i termini utilizzati devono essere letti nel loro significato funzionale e non strettamente tecnico. Pertanto, beni che svolgono la medesima funzione di quelli elencati possono essere ricondotti alla categoria dei beni significativi, anche se commercialmente denominati in modo diverso. È esemplificata, ad esempio, la stufa a pellet: può essere assimilata alla caldaia se serve sia per il riscaldamento sia per la produzione di acqua sanitaria, mentre non lo è se serve solo al riscaldamento dell’ambiente.

Parti staccate e criterio dell’autonomia funzionale

La norma di interpretazione autentica chiarisce che la rilevanza delle parti staccate va valutata in base alla loro autonomia funzionale rispetto al manufatto principale. Se la parte staccata è funzionalmente autonoma, il suo valore non confluisce nel bene significativo; se invece è essenziale al funzionamento del bene, va considerata parte integrante dello stesso.

La circolare precisa inoltre che, quando l’intervento riguarda solo la sostituzione o l’installazione della parte staccata di un bene significativo già esistente, non è necessario verificare l’autonomia funzionale di quella componente: in tal caso si è comunque in presenza della fornitura di una parte del bene e il suo valore confluisce nella prestazione complessiva soggetta al 10%.

Casi particolari: tapparelle, zanzariere e grate di sicurezza

La circolare dedica un chiarimento specifico ad alcuni beni ricorrenti negli interventi edilizi.

Per le tapparelle, gli scuri e le veneziane, viene affermata l’autonomia funzionale rispetto agli infissi, poiché tali elementi hanno la funzione di proteggere gli infissi dagli agenti atmosferici e di preservare gli ambienti interni da luce e calore. Di conseguenza, il loro valore non si somma a quello degli infissi, ma rientra nella prestazione di servizio agevolata. Resta però ferma l’ipotesi in cui siano strutturalmente integrati negli infissi: in tal caso, il loro valore si considera ricompreso in quello del bene significativo.

Le zanzariere seguono lo stesso criterio: non concorrono all’isolamento o al completamento dell’immobile, ma servono a proteggere gli ambienti dagli insetti. Se autonome, non incidono sul valore degli infissi; se strutturalmente integrate, il loro valore si considera incluso negli infissi.

Le grate o inferriate di sicurezza sono invece considerate beni autonomi e indipendenti dagli infissi, poiché svolgono la funzione di prevenire atti illeciti da parte di terzi. Il loro valore non va quindi incluso nel bene significativo, ma nel corrispettivo complessivo della prestazione soggetta al 10%.

Determinazione del valore dei beni significativi

La circolare interviene sul tema più delicato, ossia la valorizzazione del bene significativo. La norma chiarisce che il valore deve essere determinato tenendo conto di tutti gli oneri che concorrono alla produzione del bene, quindi:

• materie prime;
• manodopera;
• costi di produzione rilevanti.

Se il bene è prodotto dal prestatore, il valore corrisponde al costo di produzione, che non può comunque essere inferiore al costo delle materie prime e della manodopera impiegata. La circolare richiama, a questo proposito, i criteri del principio contabile OIC 13, precisando che possono rilevare anche i costi indiretti di produzione, ma non i costi generali amministrativi o di distribuzione.

Se il bene è acquistato da terzi, il suo valore non può essere inferiore al prezzo di acquisto. In ogni caso, il valore non comprende il margine commerciale aggiunto dal prestatore, cioè il mark-up.

Modalità di fatturazione

La fattura deve riportare separatamente:

• il servizio reso;
• i beni significativi forniti;
• il valore attribuito ai beni significativi.

La separata indicazione è necessaria perché la prestazione e il bene possono essere soggetti a aliquote diverse. La fattura deve quindi consentire di verificare la corretta applicazione dell’IVA al 10% sulla parte agevolata e dell’IVA ordinaria sull’eventuale eccedenza del bene significativo.

La circolare fornisce un esempio in cui il corrispettivo complessivo è pari a 1.800 euro, di cui 1.000 euro per il bene significativo, 600 euro per la manodopera e 200 euro di mark-up. In tale ipotesi, il prestatore deve indicare separatamente il valore del bene significativo e il corrispettivo della prestazione, applicando il 10% su 1.600 euro e il 22% sui 200 euro eccedenti.

Anche nei casi in cui il valore del bene significativo non superi il limite agevolabile, gli elementi richiesti devono comunque risultare dalla fattura. Nei casi di interventi complessi, comprendenti più opere e più beni significativi, il corrispettivo va considerato unitariamente e i beni significativi devono essere evidenziati separatamente, distintamente o nel loro valore complessivo.

Decorrenza ed effetti sui comportamenti pregressi

La norma ha natura interpretativa e quindi efficacia retroattiva. Di conseguenza, le contestazioni su comportamenti che risultano conformi alla nuova interpretazione devono essere abbandonate, salvo i rapporti esauriti, ossia quelli definiti da giudicato o da atto amministrativo definitivo.

La legge di bilancio 2018 prevede inoltre una clausola di salvaguardia per i comportamenti difformi tenuti fino al 31 dicembre 2017. Tali comportamenti non possono essere contestati e non è ammesso il rimborso dell’IVA applicata in misura maggiore sulle operazioni effettuate entro tale data.

Sintesi operativa

Per gli operatori, la circolare comporta in pratica che:

• il bene significativo va individuato secondo l’elenco tassativo del D.M. 29 dicembre 1999;
• la rilevanza delle parti staccate dipende dall’autonomia funzionale;
• il valore del bene va determinato al costo originario o di produzione, senza mark-up;
• la fattura deve evidenziare separatamente beni e prestazioni;
• l’aliquota del 10% si applica solo nei limiti previsti, mentre l’eccedenza sconta l’IVA ordinaria;
• i comportamenti tenuti fino al 31 dicembre 2017 restano salvi, senza diritto a rimborso.