Cassazione Civile, Ordinanza n. 04798/2024 del 22/02/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l’Amministrazione finanziaria ha riqualificato, ai fini dell’imposta di registro, una sequenza di operazioni societarie e negoziali: una scissione parziale mediante la quale era stato attribuito a una società-veicolo un ramo d’azienda relativo alla rete elettrica ad alta tensione, seguita dalla cessione dell’intera partecipazione nella società-veicolo a un diverso operatore. Le società hanno impugnato l’atto e hanno ottenuto l’annullamento in primo grado; in appello sono stati respinti sia il gravame dell’Ufficio sia quello incidentale delle contribuenti. In cassazione l’Agenzia ha dedotto: (i) violazione dell’art. 20 d.P.R. 131/1986, sostenendo che la precedente scissione dovesse considerarsi elemento testuale dell’atto di cessione della partecipazione; (ii) violazione dell’art. 1, comma 193, lett. a, L. 190/2014, assumendo che la norma imponesse un determinato ordine delle operazioni e rendesse dovuta l’imposta di registro; (iii) violazione dell’art. 10-bis L. 212/2000, invocando l’abuso del diritto in presenza di interpelli e contraddittorio. Una delle società resistenti ha proposto ricorso incidentale condizionato, l’altra ha proposto ricorso incidentale per contestare l’assorbimento di una censura di nullità dell’avviso, la disciplina applicabile alla fattispecie e la compensazione delle spese.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate: ha escluso che la scissione precedente potesse essere considerata elemento desumibile dall’atto di cessione ai fini dell’art. 20 d.P.R. 131/1986; ha ritenuto che l’art. 1, comma 193, lett. a, L. 190/2014 non disciplini i profili tributari né imponga un ordine vincolato delle operazioni; ha giudicato nuova e quindi inammissibile la censura di abuso del diritto ex art. 10-bis L. 212/2000, perché non dedotta in appello e comunque non rilevabile d’ufficio. Ha dichiarato inammissibile il ricorso incidentale di una delle resistenti, perché diretto contro una questione ipotetica e non contro una specifica statuizione della sentenza impugnata. Ha poi rigettato il ricorso incidentale dell’altra resistente: il motivo sulla nullità dell’avviso per difetto di motivazione è stato ritenuto inammissibile per carenza di interesse, poiché la parte già vittoriosa nel merito non avrebbe conseguito un’utilità maggiore da un annullamento per vizi formali; il motivo sull’irrilevanza dell’imposta di registro è stato respinto per le stesse ragioni già dette; il motivo sulle spese è stato rigettato, ritenendosi giustificata la compensazione per la novità e complessità delle questioni e per gli interventi normativi e giurisprudenziali sopravvenuti. Le spese di lite sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986

  "L’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extra-testuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi"

  Per l’imposta di registro contano gli elementi desumibili dall’atto da registrare; atti diversi, anteriori e autonomi, anche se richiamati nelle premesse, restano elementi extra-testuali e non possono essere considerati per la riqualificazione.

• art. 1, comma 193, lett. a, L. n. 190 del 2014

  "le reti elettriche in alta e altissima tensione [...] sono inserite nella rete di trasmissione nazionale [...] e che l'efficacia del suddetto inserimento è subordinata al perfezionamento dell'acquisizione [...]"

  La disposizione individua un obiettivo finale e i passaggi essenziali del trasferimento, ma non disciplina i profili tributari né impone una sequenza vincolata delle operazioni societarie.

• art. 10-bis L. n. 212 del 2000

  "L'amministrazione finanziaria ha l'onere di dimostrare la sussistenza della condotta abusiva, non rilevabile d'ufficio"

  La contestazione di abuso del diritto non è rilevabile d’ufficio e deve essere dedotta tempestivamente; un interpello generico non sostituisce il procedimento tipico previsto dalla norma.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro formale dei motivi di ricorso per cassazione per violazione di legge richiamati dall’Agenzia e dalle resistenti.

• art. 112 c.p.c.

  Invocato per sostenere l’omessa pronuncia/erronea considerazione dell’assorbimento di una questione, ma il motivo è stato ritenuto privo di interesse.

• art. 54, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato nel motivo incidentale sulla nullità dell’avviso, senza incidere sull’esito per difetto di interesse.

• art. 276, comma 2, c.p.c.

  Richiamato nel motivo incidentale per contestare l’ordine di esame delle questioni; la Corte ha però escluso l’utilità concreta della doglianza.

• art. 15, commi 1 e 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  La compensazione delle spese è stata ritenuta legittima in ragione della novità e complessità della controversia.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  L’ulteriore contributo unificato non è stato applicato all’Amministrazione dello Stato, per il regime di prenotazione a debito.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, la riqualificazione deve fondarsi sugli elementi desumibili dall’atto oggetto di registrazione; non possono essere valorizzati, come base autonoma di imposizione, atti diversi e anteriori, anche se menzionati o richiamati nel documento registrato.
• Un atto normativo che disciplini l’assetto economico-organizzativo di una operazione non implica, di per sé, una disciplina fiscale speciale: i profili tributari vanno verificati in base alle concrete operazioni poste in essere e non sulla sola finalità economica perseguita dal legislatore.
• La contestazione di abuso del diritto ex art. 10-bis L. 212/2000 deve essere tempestivamente dedotta e provata dall’Amministrazione; non è rilevabile d’ufficio e non può essere introdotta per la prima volta in cassazione.
• Nel processo tributario la parte totalmente vittoriosa nel merito non ha interesse a impugnare la sentenza solo per ottenere una diversa motivazione o l’esame di censure formali assorbite, quando ciò non le procuri un’utilità giuridica maggiore.
• La compensazione delle spese di lite è legittima quando la controversia presenti novità, complessità interpretativa e oscillazioni normative o giurisprudenziali rilevanti.

Come è indicizzato