Sentenza del 16/05/2023 n. 13332 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia aveva notificato avvisi di accertamento per recupero di maggiore IVA sui corrispettivi per gli anni 2005-2006 per una scorretta procedura di scorporo; a seguito del passaggio in giudicato della sentenza che confermava il recupero IVA, la società chiese il rimborso delle maggiori imposte dirette (IRES e IRAP) versate su ricavi fittiziamente maggiorati. L'Ufficio negò i rimborsi per tardività (decorrenza del termine di 48 mesi ai sensi dell'art. 38 D.P.R. 602/1973) e per insussistenza della fattispecie di doppia imposizione; il giudice di primo grado accolse il contribuente, la CTR accoglieva invece l'appello dell'Ufficio ritenendo applicabile l'art. 38 e non l'art. 21 D.Lgs. 546/1992 né il divieto di doppia imposizione (art. 163 TUIR). La società ha proposto ricorso per cassazione, che è stato rigettato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società. Ha confermato che, nel caso di errore di computo dell'imponibile che aveva già determinato, al momento del versamento, un'imposta diretta indebitamente versata (inesistenza parziale dell'obbligazione tributaria), il termine di decadenza per chiedere il rimborso è quello di 48 mesi decorrente dalla data del versamento ai sensi dell'art. 38 D.P.R. n. 602/1973. Non è stata riconosciuta la fattispecie di doppia imposizione che avrebbe fatto decorrere il termine dal passaggio in giudicato; pertanto la domanda di rimborso era tardiva e il ricorso è stato respinto. Nessuna condanna alle spese in favore dell'Agenzia essendo rimasta intimata.

Norme richiamate

• art. 38 D.P.R. n. 602 del 1973

  termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento

  Norma di portata generale per i rimborsi di imposte sui redditi: il dies a quo per la decadenza è la data del versamento e si applica anche quando l'errore sia stato accertato successivamente con procedimento fiscale; dunque la domanda di rimborso deve essere proposta entro 48 mesi dal versamento.

• art. 21, comma 2, D.Lgs. n. 546 del 1992

  la domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione

  Norma residuale e di chiusura del sistema che può trovare applicazione solo quando non vi sia una disciplina specifica; non è applicabile per alterare la decorrenza prevista dall'art. 38 salvo fattispecie particolari (es. riconoscimento di benefici fiscali o ius superveniens espressamente derogante).

• art. 19, comma 1, lett. g) D.Lgs. n. 546 del 1992

  azione di restituzione esperibile con impugnazione del silenzio-rifiuto (richiamata nel ricorso)

  Rimessione della possibilità di impugnare il diniego o il silenzio-rifiuto relativo a istanze di rimborso; non incide però sul dies a quo della decadenza previsto dall'art. 38 quando questa trova applicazione.

• art. 163 TUIR (D.P.R. n. 917 del 1986)

  divieto di duplicazione di imposizione

  La Corte ha ritenuto che la fattispecie non fosse una duplicazione dell'imposta sullo stesso imponibile; perciò l'art. 163 non poteva giustificare il diverso dies a quo invocato dal contribuente (passaggio in giudicato).

• art. 2033 c.c.

  azione per indebito (richiamata nella censura)

  La Corte ha distinto l'indebito di diritto comune (art. 2033 c.c.) dall'indebito tributario regolato dal regime speciale delle imposte: solo in casi di 'carenza di potere impositivo' l'indebito di diritto comune può prevalere e alterare i termini ordinari.

• art. 2935 c.c.

  la prescrizione comincia a decorrere dal giorno in cui il diritto può essere fatto valere (richiamato dalla giurisprudenza)

  Principio generale richiamato dalle Sezioni Unite: per la decadenza tributaria prevale la certezza dei rapporti e il dies a quo previsto dalla norma speciale (art. 38) non può essere sostituito dall'effettiva possibilità materiale di agire, salvo eccezioni previste dalla legge o casi tassativamente individuati dalla giurisprudenza.

Massime di principio

• Per i rimborsi di imposte dirette il termine di decadenza è normalmente quello di 48 mesi dall'effettivo versamento (art. 38 DPR 602/1973), anche quando l'errore viene accertato successivamente dall'Amministrazione.
• L'art. 21 D.Lgs. 546/1992 è norma residuale: interviene solo se non esiste una disciplina specifica che regoli la decorrenza del termine per il rimborso (es. riconoscimento di benefici, leggi retroattive esplicite).
• La qualificazione della fattispecie come 'doppia imposizione' o 'indebito di diritto comune' è decisiva: solo se sussiste una vera duplicazione dell'imposizione sul medesimo imponibile o una carenza assoluta del potere impositivo può derogarsi all'applicazione ordinaria dell'art. 38.
• La giurisprudenza è rigorosa nel tutelare la certezza dei rapporti tributari: il passaggio in giudicato di una pronuncia che confermi l'accertamento non sposta in automatico la decorrenza del termine di rimborso salvo specifiche e limitate eccezioni.
• In situazioni analoghe si consiglia di valutare tempestivamente la presentazione dell'istanza di rimborso entro i termini di legge e di qualificare con precisione la natura dell'errore (inesistenza parziale dell'obbligo vs. duplicazione/diritto comune) perché la decorrenza del termine cambia in modo sostanziale.