Sentenza del 15/05/2023 n. 1712 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia

Esito

La controversia

Impugnazione dell'atto di recupero crediti d'imposta per ricerca e sviluppo (periodo di imposta 2018) notificato il 26/08/2020 per mancata esistenza del credito e applicazione di sanzione (100%). La società deduceva: nullità dell'atto per mancato contraddittorio ex art. 5-ter D.Lgs. 218/1997; difetto di motivazione dell'atto di recupero e violazioni procedurali (art. 157 Decreto Rilancio, art. 3 L. 241/1990 ecc.); sussistenza del credito R&S avendo prodotto documentazione attestante progetti, costi del personale e certificazioni; illegittimità e irragionevolezza della sanzione del 100% invocando principio di proporzionalità.

La decisione

Appello respinto. La Corte ha ritenuto legittima la notifica dell'Ufficio: era stato inviato un questionario (22/07/2020) rimasto senza riscontro e, a seguito del mancato riscontro e della situazione fallimentare (urgenza, pericolo di riscossione e necessità di comunicazione di notizia di reato), l'Ufficio ha legittimamente emesso l'atto di recupero e notificato al curatore. Sul merito del credito R&S la Corte ha confermato che la documentazione prodotta non prova attività ammissibili né costi effettivamente imputabili a personale qualificato dedicato a R&S (es. INAIL indica B.K. come impiegata commerciale; descrizioni generiche "grafica abbigliamento" o "coordinamento grafica" senza prospetti orari non comprovano R&S). Pertanto il credito è stato ritenuto inesistente e la sanzione ex art. 13, comma 5, D.Lgs. 471/1997 nella misura del 100% è stata confermata. Spese di giudizio a carico della società (Euro 4.120,00 oltre spese generali).

Norme richiamate

• art. 3, D.L. n. 145/2013 (credito d'imposta per ricerca e sviluppo)

  Definisce i presupposti, le attività ammissibili (ricerca fondamentale, ricerca industriale, sviluppo sperimentale) e le categorie di costi agevolabili; il giudice applica i criteri per escludere attività di routine o miglioramenti non significativi.

• D.M. 27 maggio 2015 (decreto attuativo credito R&S)

  Elenca analiticamente le attività ammissibili e le spese documentali richieste (es. fogli presenza, prospetti orari, documentazione contabile e certificazioni); la Corte ha ritenuto che la documentazione prodotta non soddisfacesse tali prescrizioni.

• art. 13, comma 5, D.Lgs. n. 471/1997 (sanzione per crediti inesistenti)

  "prevede la sanzione applicabile in caso di utilizzo in compensazione di crediti tributari 'inesistenti' nella misura che va dal 100% al 200% degli stessi crediti"

  Applicabile se manca il presupposto costitutivo del credito e la sua inesistenza non è rilevabile con controlli formali; nel caso la Corte ha ritenuto il credito inesistente e confermato la sanzione al 100%.

• art. 5-ter, D.Lgs. n. 218/1997 (contraddittorio amministrativo preventivo)

  "L'ufficio, fuori dei casi in cui sia stata rilasciata copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, prima di emettere un avviso di accertamento, notifica l'invito a comparire..."

  Obbliga l'avvio del contraddittorio salvo casi di urgenza espressamente motivati; la Corte ha ritenuto che l'Ufficio avesse inviato un questionario e che l'urgenza (fallimento, pericolo di riscossione, comunicazione notizia di reato) giustificasse la tempestiva emissione dell'atto.

• art. 157, Decreto 'Rilancio' (sospensione e termini notifiche 2020)

  Prevede limiti e deroghe alla notifica di atti nel periodo di sospensione 2020; consente comunque notifiche per casi di indifferibilità e urgenza (es. procedure concorsuali, pericolo per la riscossione). La Corte ha ritenuto applicabile l'eccezione per indifferibilità/urgenza.

• art. 42, D.P.R. n. 600/1973 (obbligo di motivazione degli atti)

  Richiede che l'atto imponga i presupposti di fatto e di diritto; la Corte ha ritenuto sufficiente la motivazione dell'atto e l'idoneità a far conoscere gli elementi essenziali della pretesa.

• Cass. Sez. Unite, sent. n. 24823/2015 (giurisprudenza sul contraddittorio)

  Richiamata per affermare che il contraddittorio preventivo non è sempre obbligatorio per tributi non armonizzati e che l'assenza di riscontro al questionario legittima l'azione dell'Ufficio.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 5/E del 2016 e n. 25/E del 2020 (prassi e chiarimenti)

  Forniscono indicazioni interpretative su ammissibilità delle attività R&S e sui casi di indifferibilità/urgenza; la Corte ne ha condiviso i criteri come ausilio alla valutazione tecnica e procedurale.

Massime di principio

• Il credito d'imposta per R&S richiede documentazione specifica e probatoria: descrizione tecnica dei progetti, prospetti orari, fogli presenza firmati, e, ove applicabile, certificazioni della revisione; la mera indicazione generica di funzioni ('grafica', 'coordinamento') non è sufficiente.
• Se l'Ufficio invia un questionario/documentazione e il contribuente non risponde, l'Amministrazione può legittimamente emettere atto di recupero; l'urgenza (es. fallimento, pericolo di riscossione, notizia di reato) giustifica notifiche tempestive anche in periodi sospesi.
• Per il settore tessile/moda occorre distinguere attività ideative realmente riconducibili a ricerca industriale/sviluppo sperimentale da modifiche di routine o miglioramenti estetici: solo le attività con novità tecnico-scientifica o miglioramento significativo per il mercato possono rientrare nel beneficio.
• Quando l'Amministrazione diagnostica dubbi di natura tecnica sulla ammissibilità di certe attività, può acquisire o richiedere il parere/Mise o avvalersi della prassi tecnica; l'assenza di tale approfondimento non impedisce comunque l'accertamento se la documentazione probatoria manca.
• L'utilizzo in compensazione di un credito ritenuto inesistente può comportare la sanzione prevista dall'art. 13, comma 5 D.Lgs. 471/1997 (100%-200%): la qualificazione del credito come 'inesistente' dipende dalla mancanza del presupposto sostanziale, non solo da errori formali.
• In giudizio l'onere probatorio della società consiste nel dimostrare concretamente, con documentazione coerente e dettagliata, le ragioni che avrebbe potuto spiegare nel contraddittorio preventivo; la produzione tardiva di documenti può essere valutata ma non garantisce l'accoglimento se il materiale non prova i requisiti normativi.
• Il principio di proporzionalità delle sanzioni può essere invocato, ma se il credito è ritenuto totalmente inesistente la normativa autorizza l'applicazione di sanzioni severe; la riduzione è possibile solo se emerge che il credito esisteva e l'uso era indebido ma non inesistente.