Ordinanza del 08/10/2018 n. 24655 - Corte di Cassazione

Agevolazione per la piccola proprietà contadina nelle operazioni di permuta

La controversia riguarda l’applicazione dell’agevolazione fiscale prevista dalla L. n. 604 del 1954 per la formazione o l’arrotondamento della piccola proprietà contadina, in relazione a un atto di permuta. La Corte di cassazione ha chiarito che, nella permuta, il beneficio è riconoscibile soltanto quando entrambi i permutanti abbiano posto in essere l’atto esclusivamente per perseguire l’arrotondamento della rispettiva piccola proprietà contadina.

La disciplina agevolativa della L. n. 604/1954 prevede, al ricorrere delle condizioni stabilite dalla legge, l’esenzione dall’imposta di bollo e una significativa riduzione delle imposte di registro e ipotecaria per gli atti diretti alla formazione o all’arrotondamento della piccola proprietà contadina. Tra gli atti agevolabili sono compresi, oltre alla compravendita, l’affitto, la compartecipazione a miglioria, taluni acquisti separati e contestuali di usufrutto e nuda proprietà, gli atti di riunione di nuda proprietà e usufrutto e la permuta, quest’ultima soggetta a condizioni specifiche.

Vicenda processuale

L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione contro la sentenza della CTR Liguria, che aveva confermato la decisione di primo grado favorevole ai contribuenti.

I contribuenti avevano impugnato il diniego di un’istanza presentata in autotutela, con la quale chiedevano di ottenere il diverso beneficio fiscale previsto dall’art. 9 del D.P.R. n. 601 del 1973, nonostante in sede di registrazione fosse stata richiesta l’agevolazione per la piccola proprietà contadina prevista dalla L. n. 604 del 1954.

La CTR aveva ritenuto che l’ufficio potesse riliquidare le imposte applicando il beneficio per i trasferimenti relativi a determinati territori montani, sostenendo che non esistessero norme o principi generali tali da impedire il riconoscimento di un’agevolazione non richiesta al momento dell’imposizione.

L’Agenzia delle entrate ha denunciato la violazione e falsa applicazione degli artt. 1, 2, 3 e 4 della L. n. 604/1954 e degli artt. 5, 6 e 7 della L. n. 212/2000, sostenendo che, dopo la registrazione dell’atto e la definizione della relativa tassazione, i poteri dell’amministrazione non potessero riattivarsi per riconoscere un diverso beneficio.

Principio dell’esaurimento dei poteri di accertamento e valutazione

La Corte ha ritenuto il ricorso ammissibile e il motivo manifestamente fondato, richiamando un orientamento consolidato secondo cui la sottoposizione di un atto a una determinata tassazione, con il trattamento agevolato richiesto o comunque accettato dal contribuente, esaurisce i poteri di accertamento e valutazione dell’amministrazione finanziaria in relazione a quell’atto.

Ne consegue che, in caso di decadenza o mancato riconoscimento dell’agevolazione inizialmente richiesta, non è possibile invocare successivamente un diverso regime agevolativo sulla base di altri presupposti normativi o fattuali. La decadenza dal beneficio originariamente considerato comporta quindi l’applicazione della tassazione ordinaria, senza possibilità di ottenere una nuova agevolazione mediante un’istanza successiva.

La Corte richiama, in particolare, Cass. n. 14601/2003, Cass. n. 8409/2013 e Cass. n. 10099/2017, oltre a Cass. n. 27296/2017, secondo cui è inammissibile la richiesta di una nuova agevolazione in sostituzione di quella precedentemente accettata e poi perduta per decadenza, poiché tale richiesta si traduce in un’inammissibile istanza di ritassazione.

La stessa conclusione trova conferma nell’art. 7 della L. n. 604/1954, che stabilisce che l’acquirente destinatario della revoca dell’agevolazione per la piccola proprietà contadina deve pagare i tributi ordinari e che l’amministrazione finanziaria procede al recupero delle imposte nella misura ordinaria.

Inapplicabilità successiva del beneficio per i territori montani

La CTR aveva riconosciuto il possibile ricorso all’agevolazione prevista dall’art. 9 del D.P.R. n. 601/1973, relativa ai trasferimenti di immobili situati in territori montani caratterizzati da specifici requisiti altimetrici o amministrativi.

La Corte ha escluso tale possibilità, rilevando che in sede di registrazione i contribuenti avevano richiesto esclusivamente l’agevolazione per la piccola proprietà contadina, disciplinata dalla L. n. 604/1954 e dalle precedenti leggi richiamate nell’atto notarile. Non risultava, invece, formulata alcuna richiesta relativa all’agevolazione per i territori montani, né erano stati indicati nell’atto gli elementi fattuali necessari a sostenerne l’applicazione.

I presupposti delle due agevolazioni sono inoltre diversi:

• l’agevolazione prevista dalla L. n. 604/1954 riguarda gli atti diretti alla formazione o all’arrotondamento della piccola proprietà contadina e, nel caso della permuta, richiede che entrambi i permutanti perseguano tale finalità;
• l’agevolazione prevista dall’art. 9 del D.P.R. n. 601/1973 riguarda trasferimenti relativi a territori montani situati ad altitudine non inferiore a 700 metri sul livello del mare, particelle catastali situate anche solo in parte a tale altitudine, territori compresi nell’elenco dei territori montani della Commissione censuaria centrale o aree appartenenti a comprensori di bonifica montana.

La diversità dei presupposti impedisce di sostituire, dopo la registrazione, il beneficio inizialmente richiesto con quello previsto da una disciplina diversa.

Requisito della finalità di arrotondamento nella permuta

La Corte ha esaminato anche la questione relativa alla legittimità del requisito secondo cui, nella permuta, l’atto deve essere posto in essere esclusivamente per l’arrotondamento della piccola proprietà contadina da parte di entrambi i permutanti.

La questione di costituzionalità è stata ritenuta infondata. La Corte ha richiamato i principi delle Sezioni Unite, tra cui Cass. S.U. n. 18574/2016 e Cass. S.U. n. 11373/2015, secondo i quali l’ambito dell’imposizione e delle agevolazioni fiscali deve essere definito dal legislatore e non può essere ampliato mediante interpretazioni che oltrepassino il significato letterale e sistematico della norma.

Le norme agevolative hanno natura eccezionale e derogatoria. Secondo la giurisprudenza costituzionale, esse sono censurabili soltanto in caso di manifesta arbitrarietà o irrazionalità e non possono essere estese oltre il loro ambito, salvo che l’estensione sia imposta dalla ratio stessa del beneficio.

Nel caso concreto, la Corte ha ritenuto ragionevole la distinzione operata dal legislatore. Il coltivatore diretto che acquista un bene destinato all’incremento della propria proprietà si trova in una situazione diversa rispetto al coltivatore diretto che partecipa a una permuta nella quale uno dei beni trasferiti non è destinato all’arrotondamento della piccola proprietà contadina.

Il legislatore ha pertanto legittimamente subordinato il beneficio, nella permuta, alla circostanza che tutti i beni oggetto del contratto siano funzionali all’integrazione della piccola proprietà contadina dei rispettivi permutanti.

Differenza tra vendita e permuta

La Corte ha escluso anche una disparità di trattamento tra vendita e permuta.

Nella compravendita rileva esclusivamente il bene che entra nel patrimonio del coltivatore diretto e che viene destinato alla formazione o all’arrotondamento della piccola proprietà contadina. Nella permuta, invece, vengono trasferiti una pluralità di beni appartenenti a soggetti diversi e la finalità agevolativa deve riguardare l’operazione nel suo complesso, con riferimento a entrambi i permutanti e ai rispettivi beni.

La pluralità dei cespiti costituisce quindi un elemento oggettivo di differenziazione tra le due fattispecie e giustifica un trattamento non omogeneo. L’assenza del requisito dell’arrotondamento per uno dei permutanti esclude il beneficio, senza che ciò determini violazione dei principi di uguaglianza o ragionevolezza.

Decisione della Corte

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle entrate, ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa ad altra sezione della CTR Liguria, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

La decisione è stata assunta il 5 luglio 2018 e depositata in cancelleria l’8 ottobre 2018.