Risposta n. 12 del 21/09/2018

Perdite su crediti e correzione di errore contabile

L’interpello riguarda la deducibilità fiscale di una perdita su crediti maturata verso una società debitrice assoggettata a concordato preventivo e, soprattutto, gli effetti fiscali della correzione di un errore contabile rilevato successivamente. La società istante ha individuato nel 2017 un errore nella contabilizzazione di una perdita su crediti relativa a forniture di beni merce effettuate nel 2007-2008, ritenendo che il componente negativo fosse di competenza del 2013.

Fattispecie rappresentata dal contribuente

La società Alfa, in contabilità ordinaria, ha spiegato di aver corretto nel 2017 un errore contabile relativo a un credito verso la società Beta. La correzione è stata effettuata con chiusura della voce "credito verso Cliente" e imputazione della posta negativa direttamente a patrimonio netto, in linea con il paragrafo 48 dell’OIC 29.

Secondo l’istante:

• il credito avrebbe dovuto essere stralciato nel 2013, quando il Giudice delegato, nell’ambito della procedura di concordato preventivo della debitrice, ha autorizzato i pagamenti finali e ha dato atto dell’assenza di ulteriori riparti;
• la società Beta è stata poi sciolta nel 2014 e cancellata dal registro delle imprese nel 2015.

Quesiti posti all’Agenzia

La società chiede:

• quale sia il corretto periodo d’imposta di competenza della perdita su crediti;
• se la deduzione sia ammessa anche nel caso in cui la correzione dell’errore contabile sia stata effettuata direttamente a patrimonio netto e non transitando dal conto economico.

Normativa e prassi richiamate

L’istante richiama in particolare:

• l’articolo 101, comma 5-bis, del TUIR, secondo cui la perdita su crediti è deducibile nel periodo di imputazione in bilancio, anche se l’imputazione avviene in un periodo successivo a quello in cui sussistono gli elementi certi e precisi o in cui il debitore è assoggettato a procedura concorsuale, purché non oltre l’esercizio in cui, secondo i corretti principi contabili, il credito andava cancellato;
• l’articolo 13, comma 3, del d.lgs. 14 settembre 2015, n. 147, quale norma di interpretazione autentica sulla deducibilità delle svalutazioni contabili dei crediti verso debitori in procedura concorsuale;
• l’articolo 109, comma 4, del TUIR, come modificato dall’articolo 13-bis, comma 2, lettera d), del d.l. 30 dicembre 2016, n. 244, convertito dalla legge 27 febbraio 2017, n. 19, che riconosce la previa imputazione anche per i componenti negativi imputati direttamente a patrimonio per effetto dei principi contabili;
• la circolare n. 31/E del 24 settembre 2013, nella parte in cui ammette la correzione di errori contabili, sia per componenti negativi sia positivi.

L’istante sostiene che la disciplina sopravvenuta e l’OIC 29 consentano oggi la correzione di un errore contabile anche mediante movimentazione del patrimonio netto, superando l’impostazione secondo cui, per i soggetti OIC adopter, la correzione dovrebbe necessariamente transitare dal conto economico.

Soluzione interpretativa prospettata

La società ritiene di poter dedurre fiscalmente la perdita su crediti mediante presentazione di una dichiarazione integrativa Unico Società di persone 2014, riferita al periodo d’imposta 2013. In sostanza, la deduzione sarebbe giustificata dal fatto che il credito doveva essere cancellato nel 2013 e che la successiva contabilizzazione dell’errore a patrimonio netto non impedisce il riconoscimento fiscale del componente negativo.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia, precisato preliminarmente che non entra nel merito della corretta quantificazione delle poste contabili e che assume acriticamente che il credito dovesse essere stralciato nel 2013, ritiene che la questione riguardi la corretta imputazione temporale della perdita su crediti e la sua deducibilità nonostante la correzione contabile sia stata registrata a patrimonio netto.

Richiamando l’articolo 101, comma 5, del TUIR, l’Agenzia ricorda che le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e che tali requisiti si presumono esistenti, tra l’altro, quando il debitore è assoggettato a procedure concorsuali, tra cui il concordato preventivo. La presunzione opera dalla data di ammissione alla procedura, cioè dalla data del decreto di ammissione al concordato.

L’Agenzia richiama poi l’articolo 13, comma 3, del d.lgs. n. 147/2015, secondo cui le svalutazioni dei crediti verso debitori in procedura concorsuale, deducibili nei periodi in cui ricorrono gli elementi di certezza e precisione e non dedotte in tali periodi, sono comunque deducibili nell’esercizio in cui il credito è cancellato dal bilancio in applicazione dei principi contabili.

Sulla base di tali regole, l’Agenzia conclude che:

• la perdita su crediti era deducibile dal momento dell’ammissione della debitrice al concordato preventivo, avvenuta nel 2008, fino all’esercizio in cui il credito avrebbe dovuto essere cancellato dal bilancio, indicato dall’istante nel 2013;
• l’errore contabile può essere corretto mediante dichiarazione integrativa a favore Unico Società di persone 2014 per il periodo d’imposta 2013, poiché la perdita è stata rilevata per errore nel bilancio 2017 e contabilizzata direttamente a patrimonio netto.

Conclusioni operative

La risposta conferma quindi due principi operativi rilevanti:

• il momento fiscalmente rilevante per la deduzione della perdita su crediti coincide con il periodo in cui, secondo i principi contabili, il credito andava eliminato dal bilancio, nel caso di specie il 2013;
• la contabilizzazione della correzione dell’errore a patrimonio netto non impedisce la deduzione, in quanto la disciplina dell’articolo 109, comma 4, del TUIR, come modificata, riconosce rilevanza anche alle imputazioni dirette a patrimonio netto effettuate in applicazione dei principi contabili.

Di conseguenza, la società Alfa può presentare dichiarazione integrativa a favore per dedurre la perdita nel periodo corretto, fermo restando che l’Amministrazione conserva il potere di controllo sulla corretta qualificazione e quantificazione delle poste contabili e fiscali.