Cassazione Civile, Ordinanza n. 08237/2023 del 22/03/2023

Esito

La controversia

La lite nasce da due avvisi di accertamento emessi per gli anni d’imposta 2005 e 2006 nei confronti di una società operante nel commercio di apparecchi elettrici ed elettronici. L’Ufficio contestava che la società avesse registrato fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti: secondo la ricostruzione investigativa, un intermediario risultava privo di effettiva struttura operativa e inserito in uno schema di frode IVA, nel quale la merce veniva spedita direttamente alla società acquirente finale, ma la fatturazione avveniva tramite soggetti interposti. La CTR, in riforma delle decisioni di primo grado, aveva ritenuto non provata la consapevolezza della contribuente nella frode, riconoscendo la deducibilità dei costi e la detraibilità dell’IVA. L’Agenzia delle entrate ricorreva per cassazione con tre motivi: 1) vizio di motivazione ex artt. 132 c.p.c. e 36 d.lgs. 546/1992, deducendo che la CTR aveva valutato superficialmente il compendio istruttorio; 2) violazione dell’art. 19 d.P.R. 633/1972, sostenendo che, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione può provare la frode anche per presunzioni e il contribuente deve dimostrare la propria estraneità o l’impossibilità di conoscerla; 3) violazione dell’art. 109 TUIR, assumendo che, anche a prescindere dalla disciplina sull’indeducibilità dei costi da reato, restavano comunque necessari i requisiti di effettività, certezza e determinatezza/determinabilità dei costi, onere che gravava sulla contribuente e che non era stato assolto.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo, perché diretto in realtà a ottenere una rivalutazione del merito e non a denunciare un effettivo vizio di motivazione. Ha invece accolto il secondo motivo, affermando che in tema di IVA, quando si contestano operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare anche per presunzioni gravi, precise e concordanti la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del cessionario; la sentenza impugnata aveva invece preteso la prova della partecipazione effettiva alla frode e aveva ignorato plurimi indizi. Ha accolto anche il terzo motivo, rilevando che la CTR aveva riconosciuto la deducibilità dei costi in modo automatico, senza verificare i presupposti di effettività, certezza e determinatezza/determinabilità, che restano a carico del contribuente. Ne è derivata la cassazione della sentenza con rinvio alla CTR in diversa composizione per nuovo esame e per la regolazione delle spese, anche del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 132 c.p.c.

  La Corte esclude che la censura dell’Agenzia integri un vero vizio di motivazione, perché mira in sostanza a sollecitare una nuova valutazione del merito.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  La motivazione della sentenza tributaria deve essere sufficiente, ma la doglianza proposta si risolveva in una richiesta di riesame del fatto.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  La censura ex n. 4 non può essere utilizzata per contestare la mera inadeguatezza o erroneità della motivazione sul piano del merito.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il corretto veicolo per denunciare la violazione delle regole sulla prova e sulla disciplina dell’IVA e dei costi deducibili.

• art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972

  In caso di operazioni soggettivamente inesistenti, il diritto alla detrazione IVA va negato se l’Amministrazione dimostra che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode; la prova può essere anche presuntiva.

• art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972

  La prova della frode IVA può essere fornita anche mediante presunzioni semplici basate su elementi indiziari attendibili.

• art. 109 TUIR

  La deducibilità dei costi presuppone comunque la prova, da parte del contribuente, dei requisiti di effettività, certezza e determinabilità/determinatezza, oltre che dell’inerenza.

• art. 8 d.l. n. 16 del 2012

  La Corte richiama lo ius superveniens in tema di indeducibilità dei costi da reato, ma ribadisce che nel caso concreto restano comunque necessari i requisiti ordinari di deducibilità.

Massime di principio

• In materia di IVA, se l’Amministrazione contesta operazioni soggettivamente inesistenti, deve provare l’oggettiva fittizietà del fornitore e, soprattutto, che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere dell’inserimento dell’operazione in una frode fiscale; tale prova può essere data anche per presunzioni, sulla base di elementi oggettivi e specifici.
• Una volta assolto tale onere probatorio da parte dell’Amministrazione, incombe sul contribuente la prova contraria di avere usato la massima diligenza esigibile per evitare il coinvolgimento nella frode e di essere rimasto inconsapevole dell’illecito.
• La mera prova della ricezione della merce e del pagamento del corrispettivo non è sufficiente, da sola, a dimostrare l’estraneità del cessionario a una frode basata su operazioni soggettivamente inesistenti.
• La deducibilità dei costi d’impresa resta subordinata alla prova, a carico del contribuente, della loro effettività, certezza e determinabilità, oltre che dell’inerenza rispetto all’attività produttiva di reddito.
• Quando il giudice di merito riconosce la deducibilità di costi collegati a fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, non può limitarsi a escludere la consapevolezza del contribuente sulla frode: deve verificare autonomamente tutti i presupposti sostanziali della deduzione.

Come è indicizzato