Cassazione Civile, Ordinanza n. 04568/2023 del 14/02/2023

Esito

La controversia

L'ente impositore aveva notificato un avviso di accertamento IMU 2012 e relative sanzioni per immobili posseduti dalla Congregazione e destinati ad attività scolastica e di accoglienza per anziani. La commissione tributaria regionale aveva annullato l'atto ritenendo spettante l'esenzione per immobili utilizzati da ente non commerciale per attività didattiche e ricettive svolte con modalità non commerciali, valorizzando il confronto tra le rette praticate e i parametri ministeriali e ritenendo irrilevante la contestazione del Comune sulla legittimità di tali parametri, dedotta solo in appello. Il Comune ha proposto tre motivi: 1) violazione dell'art. 57 d.lgs. 546/1992 e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che l'eccezione sulla illegittimità/irrilevanza dei parametri ministeriali non era nuova ma costituiva mera difesa e che, comunque, era il contribuente a dover provare i presupposti dell'esenzione; 2) violazione della disciplina sostanziale sull'esenzione IMU/ICI e delle norme costituzionali e UE, per avere il giudice di merito riconosciuto la non commercialità dell'attività didattica sulla base di un mero raffronto con rette MIUR, senza prova concreta delle modalità non commerciali e senza considerare che la perdita di gestione o il disavanzo non escludono la commercialità; 3) analoga violazione per l'attività di accoglienza anziani, lamentando che una retta di 1.200 euro mensili non poteva ritenersi simbolica, che alcuni servizi erano pagati a parte e che la prova della non commercialità non era stata fornita dalla Congregazione.

La decisione

La Corte ha accolto tutti e tre i motivi. Ha ritenuto errata la declaratoria di inammissibilità della difesa del Comune in appello sulla illegittimità dei parametri ministeriali, osservando che la contestazione del diritto all'esenzione è mera difesa e può essere proposta anche in appello; ha inoltre chiarito che eventuali fonti amministrative contrastanti con i criteri normativi e con il diritto UE devono essere disapplicate incidenter tantum. Sul merito, la Corte ha ribadito che l'esenzione per immobili degli enti non commerciali destinati ad attività didattiche o ricettive opera solo se l'attività è svolta in concreto con modalità non commerciali, requisito da accertarsi rigorosamente anno per anno e che deve essere provato dal contribuente. Ha quindi censurato la sentenza impugnata per avere desunto la non commercialità da generiche riduzioni tariffarie e dal confronto con parametri MIUR o regolamentari, senza dimostrazione concreta della natura simbolica dei corrispettivi e senza escludere l'incidenza concorrenziale dell'attività. La sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Toscana, anche per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 57 d.lgs. 546/1992

  Il divieto di domande nuove non impedisce di proporre in appello la mera difesa con cui si contesta il diritto all'esenzione, perché non si introduce un tema nuovo ma si nega un fatto costitutivo della pretesa avversaria.

• art. 2697 c.c.

  L'onere di provare i presupposti dell'esenzione fiscale grava sul contribuente, quale soggetto che invoca un fatto impeditivo della pretesa impositiva.

• art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. 504/1992

  L'esenzione per gli immobili degli enti non commerciali opera solo per immobili destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali delle attività tipizzate; trattandosi di norma agevolativa, è di stretta interpretazione.

• art. 9, comma 8, d.lgs. 23/2011

  L'esenzione prevista per l'ICI è richiamata ai fini IMU per l'annualità in contestazione, in combinato disposto con la normativa sopravvenuta.

• art. 13 d.l. 201/2011

  Concorre al quadro normativo che rende applicabile l'esenzione anche all'IMU per l'anno 2012.

• art. 91-bis d.l. 1/2012 conv. in l. 27/2012

  Ha modificato la disciplina dell'esenzione, imponendo il requisito delle modalità non commerciali e il relativo accertamento in concreto.

• art. 73, comma 1, lett. c), TUIR

  La natura non commerciale dell'ente è presupposto soggettivo dell'esenzione, ma non è sufficiente da sola a fondarla.

• art. 7 d.lgs. 546/1992

  Il giudice può disapplicare incidentalmente gli atti amministrativi illegittimi rilevanti ai fini del decidere.

• art. 2909 c.c.

  Il giudicato esterno sulle annualità precedenti non si estende automaticamente a imposte periodiche quando il fatto rilevante è variabile nel tempo.

• art. 107 TFUE

  L'esenzione non può operare se, nel concreto, altera la concorrenza configurando un aiuto di Stato incompatibile; ciò richiede che l'attività sia svolta a titolo gratuito o con corrispettivo simbolico.

• art. 23 Cost.

  Richiamato nel quadro delle censure del ricorrente, senza autonoma decisività nella motivazione della Corte.

• art. 117 Cost.

  Richiamato nel quadro delle censure del ricorrente, in relazione al rispetto dei vincoli derivanti dal diritto UE.

Massime di principio

• In materia di esenzioni fiscali per immobili di enti non commerciali, il requisito soggettivo della natura non commerciale dell'ente non basta: occorre anche che l'attività sia svolta in concreto con modalità non commerciali, da verificarsi caso per caso e per ciascuna annualità.
• L'onere di provare i presupposti dell'esenzione incombe sul contribuente che la invoca; l'ente impositore non deve provare la commercialità dell'attività oltre i fatti posti a base della pretesa tributaria.
• La contestazione dell'an debeatur dell'esenzione è una mera difesa e può essere proposta anche in appello, senza violare il divieto di domande nuove.
• I parametri o le istruzioni amministrative non hanno valore cogente se non sorretti dalla disciplina primaria: il giudice deve verificare in concreto se i corrispettivi siano effettivamente simbolici e se l'attività incida sulle regole della concorrenza.
• In tema di imposte periodiche, il giudicato esterno copre solo gli elementi stabili o tendenzialmente permanenti della fattispecie, non quelli suscettibili di mutare di anno in anno.
• Ai fini dell'esenzione, la mera presenza di rette inferiori ai valori di mercato, o la chiusura in perdita della gestione, non sono di per sé sufficienti a escludere la commercialità dell'attività.

Come è indicizzato