Sentenza del 19/04/2018 n. 9670 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la detrazione dell'IVA assolta sull'acquisto di un terreno edificabile e sul relativo contratto di appalto nell'anno 2001. La società aveva infatti svolto, per circa dieci anni e fino alla maggior parte del 2001, esclusivamente operazioni esenti di finanziamento a favore delle controllate, ritenendole occasionali e non rilevanti ai fini del pro-rata. Secondo l'Agenzia, tali operazioni dovevano invece essere incluse nel denominatore del calcolo della percentuale di detraibilità, determinando una percentuale pari a zero.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza favorevole alla contribuente e rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di cassazione. La Corte ha stabilito che, per individuare le operazioni esenti rilevanti ai fini del pro-rata, occorre considerare l'attività concretamente svolta dalla società e non soltanto l'oggetto sociale formalmente previsto. Ha inoltre ritenuto erroneo escludere le operazioni di finanziamento perché non prevalenti o perché non accessorie alle operazioni imponibili: proprio la loro non accessorietà ne imponeva l'inclusione nel denominatore del pro-rata.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 5

  Ai contribuenti che esercitano sia attività che danno luogo ad operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione sia attività che danno luogo ad operazioni esenti ai sensi dell'art. 10, il diritto alla detrazione dell'imposta spetta in misura proporzionale alla prima categoria di operazioni.

  Quando il contribuente compie sia operazioni imponibili sia operazioni esenti, la detrazione dell'IVA sugli acquisti deve essere determinata proporzionalmente mediante il meccanismo del pro-rata.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19-bis, commi 1 e 2

  La percentuale di detrazione è determinata in base al rapporto tra l'ammontare delle operazioni che danno diritto a detrazione e lo stesso ammontare aumentato delle operazioni esenti.

  Le operazioni esenti devono essere incluse nel denominatore del pro-rata, salvo le specifiche esclusioni previste dalla legge, tra cui quelle che non formano oggetto dell'attività propria del soggetto passivo o che sono accessorie a operazioni imponibili. La valutazione deve riferirsi all'attività effettivamente esercitata.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 36, comma 1

  Nei confronti dei soggetti che esercitano più attività l'imposta si applica unitariamente e cumulativamente per tutte le attività, con riferimento al volume di affari complessivo.

  Ai fini IVA, in assenza di specifiche deroghe, rileva il volume d'affari complessivo derivante dalle attività concretamente svolte dal contribuente.

• Sesta direttiva IVA, art. 17, paragrafo 5, e art. 19

  In presenza contemporanea di operazioni che danno diritto alla detrazione e di operazioni che non la danno, la percentuale detraibile deve essere calcolata secondo il criterio del pro-rata, basato sul rapporto tra operazioni detraibili e totale delle operazioni rilevanti.

• Corte di giustizia UE, sentenza 14 dicembre 2016, causa C-378/15, Mercedes Benz

  La nozione di cifra d'affari rilevante ai fini del pro-rata riguarda il complesso dei beni e servizi utilizzati dal soggetto passivo; non è necessario che ciascun bene o servizio sia utilizzato contemporaneamente per operazioni imponibili ed esenti.

Massime di principio

• Per stabilire se un'operazione esente incida sul pro-rata IVA, occorre considerare l'attività concretamente svolta dall'impresa e non soltanto quella indicata nell'oggetto sociale o nello statuto.
• Un'attività esercitata in modo continuativo e significativo, anche se non prevalente o non espressamente prevista nell'oggetto sociale, non può essere qualificata come occasionale ai fini del pro-rata.
• Le operazioni esenti che costituiscono attività propria dell'impresa devono normalmente essere incluse nel denominatore del pro-rata, riducendo la percentuale di IVA detraibile sugli acquisti promiscui o generali.
• La circostanza che un'operazione esente non sia accessoria a un'operazione imponibile non ne giustifica l'esclusione dal calcolo; al contrario, l'esclusione opera, tra l'altro, per le operazioni esenti accessorie alle operazioni imponibili.
• La prevalenza economica di un'attività rispetto a un'altra non è, di per sé, il criterio decisivo: rileva principalmente il carattere effettivo, stabile e non occasionale dell'attività esercitata e la sua appartenenza all'attività propria del soggetto passivo.