Cassazione Civile, Ordinanza n. 28944/2023 del 18/10/2023

Esito

La controversia

La società ha impugnato il silenzio-rifiuto dell’Amministrazione sulla propria istanza di rimborso dell’IRAP versata per le annualità 2008-2011. La domanda si fondava sull’assunto che, nel rapporto con il Comune relativo al servizio di raccolta e smaltimento dei rifiuti, la contribuente non fosse un’impresa operante "in concessione e a tariffa" ai sensi dell’art. 11, comma 1, lett. a), d.lgs. 446/1997, con conseguente spettanza della deduzione del costo del lavoro (c.d. cuneo fiscale). La CTR aveva invece qualificato il rapporto come concessione traslativa a tariffa e aveva negato il rimborso. In cassazione la ricorrente ha dedotto: 1) violazione dell’art. 11, comma 1, lett. a), n. 3, d.lgs. 446/1997 e degli artt. 58, 61, 64, 65 d.lgs. 507/1993, per erronea qualificazione del rapporto come concessione e non come appalto; 2) vizio motivazionale ex art. 360, n. 5 c.p.c.; 3) omessa pronuncia su ulteriori questioni relative a DPCM 23 maggio 2007 e disciplina de minimis.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, ritenendo corretta la censura sulla qualificazione del rapporto contrattuale ai fini dell’esclusione dalla deduzione IRAP. Ha affermato che, per negare il beneficio fiscale, devono concorrere entrambi i presupposti della concessione e della tariffa, e che la distinzione tra concessione e appalto va ricondotta al criterio del rischio operativo e della remunerazione: concessione se il gestore assume il rischio e si remunera con la tariffa pagata dall’utenza; appalto se il corrispettivo è sostanzialmente a carico dell’Amministrazione. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio alla CTR dell’Abruzzo perché riesamini la fattispecie applicando tali principi. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile perché formulato ai sensi di un vizio motivazionale non più vigente ratione temporis; il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile perché la CTR non aveva omesso di pronunciare, ma aveva assorbito le ulteriori questioni dopo aver escluso in radice la spettanza del beneficio.

Norme richiamate

• art. 11, comma 1, lett. a), d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  "imprese operanti in concessione e a tariffa"

  Per l’esclusione dal beneficio IRAP della deduzione del costo del lavoro occorrono congiuntamente il regime di concessione e la tariffa; la norma va letta in funzione anti-sovracompensazione, limitandola alle public utilities che si remunerano tramite tariffa remunerativa.

• art. 11, comma 1, lett. a), n. 3), d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  È la disposizione invocata per contestare l’esclusione della deduzione IRAP nel caso di servizio di raccolta e smaltimento rifiuti.

• art. 58 d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere la diversa qualificazione del rapporto di servizio rispetto alla concessione.

• art. 61 d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere la diversa qualificazione del rapporto di servizio rispetto alla concessione.

• art. 64 d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere la diversa qualificazione del rapporto di servizio rispetto alla concessione.

• art. 65 d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere la diversa qualificazione del rapporto di servizio rispetto alla concessione.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il paradigma del primo motivo, volto a denunciare violazione di legge sulla qualificazione del rapporto e sulla deducibilità IRAP.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Il secondo motivo è stato ritenuto inammissibile perché il vizio motivazionale così formulato non era più vigente ratione temporis; il terzo motivo, pur formalmente ricondotto alla norma, è stato letto come censura di omessa pronuncia.

• art. 3 DPCM 23 maggio 2007

  Norma evocata nel terzo motivo come ulteriore questione rimasta assorbita nel giudizio di merito.

• art. 2, par. 2, regolamento CE n. 1998 del 2006

  Norma evocata nel terzo motivo in relazione alla soglia degli aiuti de minimis, ritenuta questione assorbita.

• art. 87, § 1, Trattato CE

  Richiamato nel ragionamento della Corte per spiegare che l’esclusione del beneficio alle public utilities operanti in concessione e a tariffa remunerativa è stata considerata dalla Commissione europea neutra e non costituente aiuto di Stato incompatibile.

• art. 1, n. 3, lett. b), direttiva 2004/17/CE

  Usato come parametro eurounitario per la distinzione tra concessione di servizi e appalto di servizi, incentrata sul rischio di gestione.

• art. 2, par. 1, lett. a) e b), direttiva 2014/23/CE

  La Corte lo richiama per ribadire che la concessione di servizi implica il diritto di gestire il servizio come corrispettivo, eventualmente accompagnato da un prezzo.

• art. 3, primo comma, lett. vv), d.lgs. 18 aprile 2016, n. 50

  È richiamato per confermare, anche nel diritto interno dei contratti pubblici, che la concessione di servizi comporta l’assunzione del rischio operativo da parte del concessionario.

Massime di principio

• In tema di IRAP, l’esclusione dalla deduzione del costo del lavoro per le imprese operanti in concessione e a tariffa richiede la compresenza di entrambi i presupposti; non è sufficiente la sola qualificazione formale del rapporto come concessione.
• La distinzione tra concessione di servizi e appalto di servizi va effettuata in base al criterio sostanziale del rischio operativo e della remunerazione: nella concessione il gestore trae il corrispettivo dal diritto di sfruttare il servizio e sopporta il rischio di gestione; nell’appalto il corrispettivo è a carico della pubblica amministrazione.
• Ai fini dell’agevolazione IRAP, rileva solo la tariffa remunerativa, cioè quella che remunera effettivamente il servizio e incorpora il costo fiscale; non sono sufficienti corrispettivi genericamente parametrati all’equilibrio economico-finanziario.
• Le società a partecipazione pubblica o in house non sono automaticamente escluse dal beneficio IRAP: occorre verificare in concreto se il rapporto sia appalto o concessione secondo i criteri sostanziali.
• Il motivo di ricorso per vizio motivazionale formulato ai sensi dell’art. 360, n. 5 c.p.c. è inammissibile se richiama una formulazione non più vigente ratione temporis.
• Non ricorre omessa pronuncia quando il giudice di merito abbia dichiarato assorbite ulteriori questioni dopo aver deciso una questione pregiudiziale idonea da sola a definire la controversia.

Come è indicizzato