Sentenza del 25/11/2022 n. 34723 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società impugnava il ritenuto accertamento di esterovestizione e le relative tassazioni (IRPEG/IRI/IRPEF, IRAP, IVA e ritenute) per gli anni 2006-2007, originati da verifiche sulla società controllante Assisped Spa. Le questioni principali riguardavano: 1) la determinazione della residenza fiscale e della sussistenza di una stabile organizzazione in Italia (criteri di collegamento ex art. 73, comma 3, TUIR e art. 5 Modello OCSE); 2) la corretta determinazione della base imponibile e dei vantaggi fiscali contestati; 3) l'applicabilità di ritenute sui compensi ai dipendenti; 4) l'applicazione di sanzioni; 5) profili processuali sulla motivazione della sentenza di merito e sulla deduzione che la CTR avesse demandato la quantificazione dell'IRAP all'Amministrazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso principale della contribuente (confermando che la CTR aveva motivato adeguatamente la ricostruzione della residenza fiscale in Italia sulla base degli elementi di fatto e dei criteri di collegamento sostanziali) e ha invece accolto il primo motivo del ricorso incidentale dell'Agenzia. La Cassazione ha ritenuto che, avendo la CTR parzialmente ridotto le riprese IRAP, il giudice d'appello avesse il dovere di quantificare la nuova misura dell'imposta (o, se del caso, nominare CTU), e non potesse demandarne la rideterminazione all'Amministrazione. Per questo motivo la sentenza impugnata è stata cassata e rinviata alla Corte territoriale di secondo grado del Friuli Venezia Giulia in diversa composizione perché determini in modo certo la misura dell'IRAP e le spese di lite. Inoltre la Corte ha affermato il principio che l'accertamento della residenza in Italia ai sensi dell'art. 73, comma 3, TUIR è compatibile con un contestazione per evasione fiscale anche in assenza di prova di finalità elusiva specifica.

Norme richiamate

• art. 73, comma 3, D.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  Definisce i criteri di collegamento (sede legale, sede dell'amministrazione, oggetto principale). La Corte conferma che la valutazione va svolta anche sul piano sostanziale e può portare a considerare una società residente in Italia indipendentemente dall'elemento della finalità elusiva.

• Art. 5, Modello di Convenzione OCSE

  Richiamato per il concetto di 'stabile organizzazione': occorrono una sede fissa di affari e lo svolgimento in tutto o in parte dell'attività. La Corte richiama che tale verifica è fattuale e va compiuta per ciascun periodo d'imposta.

• Direttiva 77/388/CEE (sesta direttiva), art. 9, comma 1

  Per l'IVA il concetto di 'centro di attività stabile' richiede stabilità e struttura per svolgere autonomamente l'attività; non sussiste se la sede è solo per funzioni preparatorie o ausiliarie.

• art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5

  Regola i motivi di ricorso in Cassazione. La Corte ricorda la riforma (D.L. n.83/2012) e specifica che il vizio motivazionale è sindacabile solo se consistente in omesso esame di fatto decisivo o in motivazione apparente/assente.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 35, comma 3

  Il processo tributario è di 'impugnazione-merito': il giudice che modifica sostanzialmente l'accertamento ha il dovere di sostituirne la quantificazione, non può limitarsi ad accertare genericamente l'an della pretesa e rimandare la determinazione ad altra fase o all'Amministrazione.

• D.Lgs. n. 471/1997 e D.Lgs. n. 472/1997

  Norme sulle sanzioni tributarie. La Corte rigetta la tesi secondo cui la condotta sarebbe stata inoffensiva: sanzioni applicabili se la condotta produce effetti impositivi omessi.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 23 e art. 39

  Richiamati in relazione all'obbligo di ritenute: la sussistenza dell'obbligo di operare ritenute segue dall'accertamento dell'assoggettabilità a imposizione in Italia; il sostituto non può invocare la doppia imposizione per sottrarsi all'obbligo.

• D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54 (conv. L. 7 agosto 2012, n. 134)

  Ha modificato il contenuto dell'art. 360 c.p.c., n.5, restringendo il sindacato sulla motivazione in Cassazione; la Corte applica tale criterio alla sentenza impugnata.

• D.P.R. n. 115/2002, art. 13, comma 1-quater

  Riferito in ordine al presupposto del versamento del contributo unificato per il ricorso principale.

Massime di principio

• La residenza fiscale delle società si determina anche sulla base di elementi sostanziali (sede dell'amministrazione, organizzazione e direzione effettive) e non solo della sede legale formale.
• La sussistenza di una stabile organizzazione richiede elementi materiali (sede fissa di affari) e dinamici (svolgimento in tutto o in parte dell'attività) e va valutata per ciascun periodo d'imposta.
• L'accertamento della residenza in Italia ai sensi dell'art. 73, comma 3, TUIR è compatibile con una contestazione per evasione fiscale anche senza prova di finalità elusiva specifica: non è necessario dimostrare abuso per ritenere applicabili i criteri di collegamento.
• Nel processo tributario, se il giudice di merito modifica sostanzialmente l'accertamento dell'Amministrazione deve anche determinare la nuova misura dell'imposta (o disporre idonei mezzi istruttori), non può limitarsi a un accertamento generico demandando la quantificazione all'Ufficio.
• L'obbligo di operare ritenute sui compensi deriva dall'accertata imponibilità in Italia; il mero profilo della doppia imposizione non esime il sostituto d'imposta dall'obbligo di versamento.
• I vizi motivazionali sono sindacabili in Cassazione solo se consentono di rilevare omissione o manifesta inintelligibilità della motivazione (motivazione assente, apparente o contraddittoria), non il semplice difetto di approfondimento.