Sentenza del 11/06/2021 n. 16573 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva emesso avvisi di accertamento per recupero IVA detratta su fatture relative ad operazioni soggettivamente inesistenti (anni 2005-2006), ritenendo che le cessioni provenissero da "cartiere". La CTR aveva ritenuto provata l'effettività delle operazioni e l'ignoranza del contribuente in base a documenti contabili, pagamenti e risultanze delle attività della Polizia tributaria, affermando altresì che alcune società cedenti avevano svolto attività di intermediazione o erano operative. L'Agenzia ha impugnato la decisione per numerosi vizi, censurando in particolare: errata qualificazione giuridica delle fatture (cessione di beni vs intermediazione), motivazione apodittica e priva di adeguata valutazione degli indizi (mancata analisi della gravità, precisione e concordanza degli elementi indiziari), omissione nell'esame di fatti decisivi (affitto d'azienda, assenza di locali di stoccaggio, trasporti diretti, uso di codici e utenze comuni, mancati versamenti IVA), extrapetizione e violazioni delle norme probatorie e del D.P.R. 633/1972.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto fondati diversi motivi dell'Agenzia (primo, secondo, terzo, quarto, quinto, settimo, ottavo, nono, dodicesimo, tredicesimo, sedicesimo, diciassettesimo, diciannovesimo, ventunesimo e ventitreesimo), ha dichiarato inammissibili altri motivi (sesto, decimo, undicesimo, quattordicesimo, diciottesimo, ventesimo e ventiduesimo) e ha assorbito il quindicesimo. Ha cassato la sentenza della CTR nella parte indicata e ha rinviato la causa alla CTR della Lombardia (sez. st. di Brescia) in diversa composizione per un nuovo esame dell'appello e dell'appello incidentale, impartendo di attenersi ai principi di diritto indicati e di motivare adeguatamente circa gli elementi probatori e indiziari; ha disposto inoltre che la Corte di merito si pronunci anche sulle spese del giudizio di legittimità. Sentenza di cassazione depositata 11/06/2021 (decisione in camera di consiglio 10/12/2020).

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19

  Norma che regola il diritto alla detrazione IVA; la Cassazione censura l'errata applicazione dell'art. 19 dalla CTR quando questa riconosceva il diritto alla detrazione su fatture che formalmente erano cessioni di beni ma che la CTR aveva interpretato come intermediazioni.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21

  Richiamato come parte del quadro normativo IVA relativo agli obblighi e alla corretta fatturazione; usato nel contesto della contestazione della detrazione su operazioni inesistenti.

• Codice Civile, art. 2697

  Principio sulla ripartizione dell'onere della prova; rilevante per stabilire quale parte deve provare l'effettività delle operazioni e l'ignoranza del contribuente.

• Codice Civile, artt. 2727 e 2729

  Norme sulle prove e presunzioni: la Corte richiama che gli indizi devono avere gravità, precisione e concordanza e che la CTR non ha valutato correttamente tali requisiti.

• Codice di Procedura Civile, art. 360 c.p.c., comma 1 (nn. 3,4,5)

  Norme di legittimità che disciplinano i motivi di ricorso per cassazione: la Corte delimita l'ammissibilità dei motivi (in particolare l'omesso esame di fatto controverso e decisivo ai sensi del n.5) e distingue tra omesso esame e insufficiente/mancata motivazione alla luce della riforma.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36

  Regola l'obbligo di motivazione nel processo tributario; la Corte rileva violazioni del minimo costituzionale della motivazione e ne utilizza il parametro per valutare la CTR.

• Codice di Procedura Civile, art. 112

  Richiesto rispetto del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato; la Cassazione censura l'extrapetizione della CTR (pronunciare su questioni non dedotte dalle parti).

• D.L. n. 54 del 2012 (novellazione art. 360 c.p.c.)

  Modifica che limita la censura in cassazione sull'insufficienza motivazionale: dopo la riforma non è più sindacabile l'insufficiente motivazione se non come omesso esame di fatto controverso; la Corte applica questa delimitazione nell'ammissibilità dei motivi.

• Costituzione, art. 111, comma 6

  Parametro del "minimo costituzionale" della motivazione; richiamato per valutare se la motivazione della CTR fosse adeguata.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7

  Richiamato in connessione con il principio di corrispondenza tra chiesto e detto; la Corte accerta violazioni processuali inerenti all'extrapetizione.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione fiscale contesta detrazioni IVA per operazioni soggettivamente inesistenti, l'onere probatorio primario grava sull'Erario: deve fornire elementi indiziari caratterizzati da gravità, precisione e concordanza per far scattare l'onere probatorio a carico del contribuente.
• La mera regolarità formale della documentazione (fatture, contabilizzazione, pagamenti) non esclude di per sé la frode carosello; tali elementi possono essere utili al contribuente ma vanno valutati insieme ad altri indizi fattuali e logistici (es. assenza di locali idonei, trasporti diretti, mancati adempimenti fiscali del cedente, uso di codici/utenze comuni).
• Il giudice di merito deve motivare chiaramente le fonti e le ragioni del proprio convincimento: la valutazione degli indizi richiede una analisi puntuale di ciascun elemento e una valutazione complessiva che dimostri come la combinazione degli indizi raggiunga il livello richiesto (gravità, precisione, concordanza).
• Se il contribuente invoca la propria ignoranza circa l'inesistenza soggettiva delle operazioni per mantenere il diritto alla detrazione, non è sufficiente provare una generica ignoranza: occorre dimostrare l'ignoranza incolpevole e fornire elementi che rendano verosimile l'assenza di conoscenza di frodi.
• Il giudice non può formulare convincimenti in extrapetizione (pronunciarsi su questioni non dedotte dalle parti) né basare la decisione su affermazioni apodittiche; eventuali nuovi convincimenti devono essere ancorati a elementi processuali specifici e discussi dalle parti.
• In contenziosi IVA complessi è utile che il contribuente conservi e produca documentazione completa: contratti di fornitura, prove di consegna, documentazione sul trasporto, flussi finanziari, corrispondenza commerciale e qualsiasi elemento che possa provare l'effettività economica dell'operazione e l'assenza di collegamenti illeciti con soggetti "cartiera".
• Le corti di merito, in caso di ricostruzioni basate su presunzioni, devono esplicitare il percorso logico seguito (selezione degli elementi, scarto di quelli irrilevanti, valutazione analitica e sintesi complessiva) per rendere apprezzabile la ragione della decisione in sede di eventuale impugnazione.