Sentenza del 29/03/2025 n. 8292 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Con avviso notificato il 5 dicembre 2013, l’Agenzia delle Entrate rettificò la dichiarazione relativa al periodo d’imposta 2008 della N. C. T. Srl, recuperando a tassazione due fatture per acquisti di tessuti dalla C. T. Srl: quella del 31 dicembre 2007 (imponibile di 3.500.000 euro e IVA di 750.000 euro) e quella del 4 settembre 2008 (imponibile di 98.204 euro e IVA di 19.640 euro). Furono inoltre contestati maggior reddito IRES e IVA, minore credito IVA riportabile e indebita detrazione. Con ulteriori avvisi, i maggiori utili furono imputati pro quota ai soci, con le relative sanzioni. Dopo l’accoglimento dei ricorsi riuniti da parte della CTP di Roma, la CTR del Lazio riformò integralmente la decisione. In Cassazione, la società, A.A. e B.B. contestarono, tra l’altro, l’insufficienza e contraddittorietà della motivazione sulla pretesa fittizietà dell’acquisto e la riqualificazione della contestazione come elusione, nonostante l’accertamento fosse fondato sull’inesistenza oggettiva dell’operazione. C.C. dedusse inoltre di essere intestatario fiduciario dell’1% del capitale, senza effettivi poteri gestori o decisionali, e contestò l’imputazione degli utili extracontabili.

La decisione

La Cassazione ha riunito i ricorsi contro la stessa sentenza e ha rilevato che la decisione della CTR è definitiva nei confronti di D.D., perché non impugnata. Ha dichiarato inammissibile il primo motivo della società, A.A. e B.B. sulla detrazione IVA: non si era formato il dedotto giudicato sulla questione dell’IVA 2007, già oggetto di altro giudizio ancora pendente dopo una precedente cassazione con rinvio. Ha accolto il secondo e il quarto motivo: la CTR non aveva indicato elementi concreti per ritenere fittizia la compravendita e aveva sovrapposto l’inesistenza dell’operazione all’elusione, qualificazioni tra loro incompatibili; inoltre, la ripresa non poteva essere fondata su una causa diversa da quella contestata nell’avviso. Il terzo, il sesto e il settimo motivo sono rimasti assorbiti. È stato rigettato il quinto motivo sulla mancata sospensione del giudizio dei soci, perché le cause erano riunite sin dal primo grado. Per C.C. è stato accolto il primo motivo: la CTR non aveva esaminato la deduzione che egli fosse mero intestatario fiduciario dell’1% e privo di effettivo ruolo nella gestione; in rinvio dovranno essere valutate le prove offerte per verificare se possa vincere la presunzione di distribuzione degli utili. È stato rigettato il secondo motivo di C.C. sul calcolo dell’imponibile, poiché, per gli utili extracontabili di società a ristretta base, non opera la riduzione prevista per gli utili dichiarati. La sentenza è stata cassata nei limiti dei motivi accolti e la causa rinviata alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• Art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. n. 600/1973

  La libertà d'impresa, infatti, implica anche la libertà delle forme organizzative dello svolgimento dell'attività economica, essendo consentito agli stessi soggetti di costituire plurime società di capitali, anche per l'esercizio della medesima attività economica, purché tale libertà organizzativa non sfoci nell'abuso degli strumenti giuridici, al quale l'ordinamento tributario reagisce disconoscendo i vantaggi fiscali delle attività che abbiano come unico scopo quello del conseguimento di vantaggi fiscali.

  La norma può legittimare la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili extracontabili di società a ristretta base partecipativa. La comune compagine o l’appartenenza dei soci allo stesso gruppo familiare, tuttavia, non dimostrano da sole che una compravendita tra società collegate sia fittizia; l’accertamento deve essere sostenuto da elementi concreti e non può confondere l’inesistenza dell’operazione con l’elusione.

• Art. 41-bis D.P.R. n. 600/1973

  È la disposizione indicata per gli accertamenti rivolti ai soci; la decisione, nel caso di C.C., richiede che sia esaminata la sua concreta posizione, poiché la presunzione di distribuzione degli utili non può essere applicata senza valutare la dedotta intestazione fiduciaria e l’assenza di effettivi poteri gestori.

• Art. 47 D.P.R. n. 917/1986

  nel caso di società a ristretta base, non opera la presunzione ex art. 47 TUIR di attribuzione ai soci degli utili extracontabili in quanto, essendo conseguiti "in nero" e non essendo mai pervenuti nella contabilità societaria, non vi è alcun obbligo di mitigare una doppia imposizione che non v'è stata, non avendoli la società mai dichiarati

  La riduzione prevista per gli utili distribuiti dichiarati non si applica agli utili extracontabili presuntivamente attribuiti ai soci di una società a ristretta base: non essendo stati dichiarati dalla società, non si realizza la doppia imposizione che giustificherebbe la mitigazione.

• Art. 295 c.p.c.

  Nel caso di specie, i giudizi erano riuniti sin dal primo grado, sicché non era necessaria la sospensione del giudizio relativo ai soci ai sensi dell'art. 295 c.p.c.

  La sospensione del giudizio sui soci in attesa della definizione di quello relativo alla società non è necessaria quando le controversie sono riunite e trattate congiuntamente.

• Art. 332 c.p.c.

  D.D., anch'egli socio della N. C. T. Srl, è uscito dal processo: la sentenza d'appello non è stata impugnata nei suoi confronti né egli l'ha impugnata entro il termine lungo di decadenza, con la conseguenza che, trattandosi di cause scindibili ex art. 332 c.p.c., la sentenza della C.T.R. è passata in giudicato nei suoi confronti.

  Nelle cause scindibili, se la sentenza non viene impugnata nei confronti di una parte entro il termine previsto, essa passa in giudicato nei suoi confronti anche se altri soggetti proseguono l’impugnazione.

• Art. 335 c.p.c.

  Innanzitutto, i ricorsi proposti, rispettivamente, dalla società, da A.A. e B.B., da un lato, e da C.C. dall'altro, debbono essere riuniti, essendo stati proposti avverso la stessa sentenza, ai sensi dell'art. 335 c.p.c.

  Le impugnazioni proposte contro la medesima sentenza devono essere riunite.

• Art. 36 D.Lgs. n. 546/1992

  Orbene, nella sua parte motiva, che inizia a svilupparsi dalla metà della pag. 5, la sentenza impugnata omette di indicare gli elementi di fatto dai quali si ricaverebbe la "sostanziale fittizietà" dell'operazione negoziale posta in essere dalla società odierna ricorrente.

  La motivazione della sentenza tributaria deve permettere di comprendere gli elementi fattuali e giuridici che sostengono la decisione; un richiamo generico al contesto non basta a giustificare la conclusione che un’operazione sia fittizia.

Massime di principio

• La ripresa fiscale deve restare ancorata alla causa contestata nell’avviso: il giudice non può sostituire all’inesistenza oggettiva dell’operazione una diversa contestazione di elusione non formulata dall’Amministrazione.
• Inesistenza e elusione descrivono presupposti diversi: la prima nega che l’operazione sia reale; la seconda presuppone atti effettivi, ma posti in essere per conseguire un vantaggio fiscale. Non possono essere affermate insieme senza chiarire la distinzione.
• La circostanza che società venditrice e acquirente abbiano gli stessi soci o appartengano allo stesso gruppo familiare non prova, da sola, che una compravendita sia fittizia: occorrono elementi concreti.
• Per imputare ai soci utili extracontabili di una società a ristretta base può operare una presunzione di distribuzione pro quota, ma la posizione di un socio che deduce di essere mero intestatario fiduciario e privo di effettivi poteri deve essere esaminata sulla base delle prove offerte.
• La mancata impugnazione nei termini di una sentenza in una causa scindibile la rende definitiva per la parte non impugnante, anche se l’impugnazione prosegue per gli altri soggetti.
• Se le controversie della società e dei soci sono riunite sin dal primo grado, non occorre sospendere quella dei soci in attesa della definizione separata della causa sociale.