Risposta n. 86 del 27/11/2018

Applicazione ACE a una stabile organizzazione nata da fusione intracomunitaria

L’interpello riguarda la corretta determinazione della base ACE per una stabile organizzazione italiana di un soggetto estero, costituita a seguito di una fusione per incorporazione intracomunitaria realizzata in regime di neutralità fiscale. Il nodo interpretativo è stabilire quale valore assumere come riferimento iniziale per gli incrementi di capitale proprio rilevanti ai fini dell’agevolazione.

Contesto fattuale

La società istante, indicata come X Italian Branch, è la stabile organizzazione italiana di X Belgium, società belga totalmente controllata da X GROUP S.A. La branch opera nel settore assicurativo e riassicurativo nei rami credito e cauzione.

La stabile organizzazione è stata costituita il 26 settembre "n" e, in seguito all’incorporazione mediante fusione intracomunitaria di X S.P.A. in X Belgium, ha acquisito tutti gli assets aziendali di X Italia. L’operazione è stata posta in essere in attuazione della Direttiva 2005/56/CEE sulle fusioni transfrontaliere, recepita in Italia e in Belgio, e dichiarata fiscalmente neutrale. Gli effetti civilistici, contabili e fiscali decorrono dalle ore 24 del 31 dicembre 2011.

Quesito del contribuente

La contribuente chiede se, essendo la branch stata costituita nel corso del 2011, sia corretto determinare gli incrementi patrimoniali rilevanti ai fini ACE a decorrere dal periodo d’imposta 2012, assumendo come base di partenza un valore pari a zero, corrispondente al maggiore tra:

• il fondo di dotazione contabile al 31 dicembre 2010, al netto degli utili di esercizio;
• il fondo congruo ai fini fiscali alla medesima data.

In via alternativa, la società prospetta che, in ragione della neutralità fiscale dell’operazione straordinaria, la base di partenza potrebbe essere il patrimonio netto della società incorporata X Italia al 31 dicembre 2010. La branch chiede quindi chiarimenti sulle modalità di corretta quantificazione del beneficio ACE spettante.

Soluzione interpretativa proposta dal contribuente

La società ritiene che la base di partenza debba coincidere con il maggiore tra fondo contabile e fondo congruo fiscale al 31 dicembre 2010, valore che nel caso concreto sarebbe pari a zero. Su tale base intende calcolare la somma algebrica tra incrementi e decrementi patrimoniali, nei limiti necessari a raggiungere la congruità fiscale del fondo di dotazione, con efficacia ACE dal periodo d’imposta 2012.

Normativa e prassi richiamate

L’Agenzia richiama il quadro normativo sull’ACE e in particolare:

• l’articolo 1 del D.L. 6 dicembre 2011, n. 201;
• l’articolo 73, comma 1, lettera d), del TUIR, relativo ai soggetti esteri che operano in Italia tramite stabile organizzazione;
• il decreto ministeriale 14 marzo 2012, c.d. Decreto ACE;
• la circolare n. 21/E del 2015;
• il decreto ministeriale 3 agosto 2017.

Viene richiamato anche quanto chiarito nella relazione illustrativa al decreto ministeriale, secondo cui il fondo di dotazione da assumere non è quello risultante meramente dai documenti contabili, ma quello congruo ai fini fiscali, anche in forma figurativa.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia osserva preliminarmente che il proprio parere riguarda esclusivamente la modalità di applicazione dell’ACE e non pregiudica i poteri di controllo dell’Amministrazione sulla corretta quantificazione del fondo di dotazione mediante il metodo del c.d. capital allocation.

Sul piano generale, conferma che le stabili organizzazioni in Italia di soggetti non residenti rientrano nell’ambito soggettivo dell’ACE. Per tali soggetti, il Decreto ACE si applica con riferimento agli incrementi del fondo di dotazione della stabile organizzazione rispetto a quello esistente alla chiusura dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2010.

L’Agenzia precisa che, in base alla prassi e al decreto ministeriale del 2017, il riferimento iniziale è il maggiore tra:

• il fondo di dotazione contabile al 31 dicembre 2010, al netto degli utili di esercizio;
• il fondo congruo ai fini fiscali alla stessa data.

Nel caso concreto, però, al 31 dicembre 2010 la stabile organizzazione non esisteva ancora; era invece operativa X Italia, poi incorporata. Poiché la branch italiana ha ereditato, per effetto della fusione in neutralità fiscale, i relativi valori patrimoniali e il patrimonio netto di partenza, l’Agenzia ritiene corretto assumere come dato contabile iniziale il patrimonio netto al 31 dicembre 2010 della società italiana incorporata.

Conclusioni operative

L’interpello si chiude con un’indicazione favorevole alla tesi dell’Amministrazione: ai fini della determinazione della base ACE della stabile organizzazione, non deve essere assunto come riferimento zero per il solo fatto che la branch sia stata costituita nel 2011. Il dato di partenza va individuato nel patrimonio netto della società italiana incorporata al 31 dicembre 2010, in quanto la stabile organizzazione ne ha raccolto i valori per effetto della fusione transfrontaliera fiscalmente neutrale.