Cassazione Civile, Ordinanza n. 26919/2021 del 05/10/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Amministrazione finanziaria aveva riqualificato un atto del 1 ottobre 2011, formalmente qualificato come conferimento d'azienda e avente a oggetto immobili, come conferimento di soli immobili, con conseguente richiesta di maggiori imposte di registro e ipocatastali in misura proporzionale. La società e la socia conferente avevano impugnato l'atto, ottenendo accoglimento in primo grado. In appello la CTR Lombardia aveva respinto l'impugnazione dell'Ufficio, ritenendo non applicabile all'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 una logica antielusiva. In cassazione l'Agenzia deduceva: 1) violazione dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, degli artt. 3, 53 e 97 Cost. e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che l'art. 20 impone la prevalenza della sostanza sulla forma e consente di valorizzare l'assetto reale degli effetti giuridici degli atti, anche in chiave antielusiva, con onere probatorio a carico del contribuente sulle ragioni economiche dell'operazione; 2) omesso esame di un fatto decisivo, cioè il quadro indiziario che avrebbe evidenziato un vantaggio fiscale indebito ottenuto mediante la sequenza di atti; 3) nullità della sentenza per motivazione apparente, per mancato esame delle difese e delle eccezioni riproposte in appello.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha però corretto la motivazione della sentenza d'appello ai sensi dell'art. 384 c.p.c., affermando che, alla luce dell'evoluzione normativa dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 e della giurisprudenza costituzionale richiamata, nel caso di specie la questione doveva essere risolta nel senso della legittimità del criterio interpretativo centrato sull'atto presentato e sul suo contenuto, senza che ciò conducesse comunque all'accoglimento del ricorso dell'Agenzia. Sono state compensate integralmente le spese per l'evoluzione normativa e giurisprudenziale intervenuta.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. n. 131/1986

  Ai fini dell'imposta di registro, l'interpretazione dell'atto presentato alla registrazione deve avvenire secondo il suo contenuto, senza travalicare lo schema negoziale tipico attraverso elementi extratestuali o atti collegati; il giudice di legittimità richiama anche la formulazione risultante dalle modifiche del 2017-2018 come interpretazione autentica.

• art. 21 d.P.R. n. 131/1986

  Richiamato dalla CTR come disciplina dell'atto cumulativo, ma ritenuto non pertinente alla fattispecie.

• art. 22 d.P.R. n. 131/1986

  Richiamato dalla CTR come disciplina degli atti diversi da quello presentato per la registrazione, ma ritenuto non applicabile al caso.

• art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato dalla CTR e dall'Agenzia nel confronto con l'art. 20; la Corte prende atto che non va confuso con l'art. 20 dell'imposta di registro.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il parametro del primo motivo per violazione di legge.

• art. 360, n. 5, c.p.c.

  È il parametro del secondo motivo per omesso esame di un fatto decisivo.

• art. 360, n. 4, c.p.c.

  È il parametro del terzo motivo per nullità della sentenza e motivazione apparente.

• art. 384 c.p.c.

  La Corte, pur rigettando il ricorso, corregge la motivazione della sentenza impugnata nei termini ritenuti conformi al diritto.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dall'Agenzia per sostenere che il contribuente dovesse provare le ragioni economiche dell'operazione.

• artt. 3, 53 e 97 Cost.

  Invocati dall'Agenzia a sostegno della lettura antielusiva dell'art. 20; la Corte richiama inoltre le decisioni della Corte costituzionale che hanno escluso l'illegittimità della nuova formulazione dell'art. 20 rispetto agli artt. 3 e 53 Cost.

• L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87

  Ha modificato l'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, precisando che l'interpretazione deve basarsi sugli elementi desumibili dall'atto medesimo e prescindere da elementi extratestuali e atti collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi.

• L. 30 dicembre 2018, n. 145, art. 1, comma 1084

  È richiamata come norma che qualifica la modifica dell'art. 20 come interpretazione autentica.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, l'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 va applicato secondo il contenuto dell'atto presentato alla registrazione, senza ricorrere a elementi extratestuali o ad atti collegati, salvo diversa previsione normativa.
• La riqualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro non può oltrepassare lo schema negoziale tipico emergente dal documento sottoposto a registrazione.
• Quando il quadro normativo e giurisprudenziale sopravvenuto chiarisce il significato della norma applicabile, la Corte di cassazione può correggere la motivazione della decisione impugnata mantenendone fermo il dispositivo se il risultato finale resta conforme a diritto.
• Le questioni di legittimità costituzionale dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, come modificato, sono state ritenute non fondate dalla Corte costituzionale con riferimento agli artt. 3 e 53 Cost., e tale dato consolida l'interpretazione restrittiva dell'uso di elementi esterni alla fattispecie documentale.
• Il sindacato di cassazione sul vizio di motivazione apparente e sull'omesso esame del fatto decisivo richiede la dimostrazione di una reale omissione decisoria; non è sufficiente la mera contestazione del diverso apprezzamento del quadro fattuale compiuto dai giudici di merito.

Come è indicizzato