Circolare n. 25 del 19/05/2010

Chiarimenti sulla deducibilità dell’IVA non detratta per prestazioni alberghiere e ristorazione

La circolare interviene per precisare il trattamento fiscale dell’IVA relativa a prestazioni alberghiere e somministrazione di alimenti e bevande, alla luce delle modifiche introdotte nel 2008 al regime IVA di tali operazioni. Il documento si concentra in particolare sui casi in cui l’IVA non sia stata detratta e sulla possibilità che essa assuma, in determinate circostanze, rilevanza come costo deducibile ai fini delle imposte dirette e dell’IRAP.

Quadro normativo di riferimento

La circolare richiama la precedente circolare n. 6/E del 3 marzo 2009 e le disposizioni dell’art. 83, commi 28-bis, 28-ter e 28-quater, del d.l. 25 giugno 2008, n. 112, convertito dalla legge 6 agosto 2008, n. 133. Tali norme hanno modificato l’art. 19-bis1, comma 1, lett. e), del DPR n. 633/1972, eliminando, dal 1° settembre 2008, la precedente indetraibilità oggettiva dell’IVA su prestazioni alberghiere e somministrazione di alimenti e bevande.

Regime di detrazione dell’IVA

Dal 1° settembre 2008 l’IVA addebitata sui servizi alberghieri e di ristorazione è detraibile secondo le regole ordinarie dell’art. 19 del DPR n. 633/1972. La circolare evidenzia che, grazie a tale meccanismo, per questi servizi viene garantito il principio di neutralità dell’IVA, purché ne ricorrano i presupposti ordinari di detraibilità.

Deducibilità ai fini delle imposte dirette: principio generale

Sul piano reddituale, la circolare ribadisce che l’IVA rappresenta un costo deducibile solo quando esista una limitazione oggettiva alla detrazione. Per le prestazioni alberghiere e di ristorazione, venuta meno tale limitazione, l’IVA è detraibile se i servizi sono inerenti e documentati con fattura. In assenza di fattura, invece, la questione si sposta sul terreno dell’inerenza del costo e sulla ragione della mancata detrazione.

Mancata fattura e documentazione della spesa

La circolare ricorda che, ai sensi dell’art. 22, terzo comma, del DPR n. 633/1972, gli imprenditori non sono tenuti a richiedere la fattura per le prestazioni alberghiere e di ristorazione, salvo casi particolari non riferiti a tali servizi. Quando la fattura non viene chiesta, le spese risultano documentate da scontrino o ricevuta fiscale, documenti che non espongono l’IVA in modo da consentirne la detrazione.

In linea generale, l’IVA non detratta per effetto di una scelta discrezionale del contribuente non costituisce un costo inerente e, quindi, non è deducibile. Questo principio, già affermato nella circolare n. 6/E del 2009, è stato richiamato anche dalla risoluzione n. 84 del 31 marzo 2009 ai fini del calcolo della base imponibile IRAP.

Eccezione fondata su convenienza economico-gestionale

La circolare introduce però un’importante eccezione. Se la scelta di non richiedere la fattura per le prestazioni alberghiere e di ristorazione dipende da una valutazione di convenienza economico-gestionale, l’IVA non detratta può essere riconosciuta come costo inerente.

In particolare, imprenditori e professionisti possono decidere di non richiedere la fattura quando il costo degli adempimenti IVA connessi alla fatturazione è superiore al vantaggio economico derivante dalla detrazione dell’imposta. In tale ipotesi, la scelta è considerata la soluzione economicamente più vantaggiosa e l’IVA non detratta può essere dedotta come componente del costo sostenuto per l’acquisto del servizio.

La circolare richiama, a sostegno di tale impostazione, la risoluzione n. 517 del 6 settembre 1980, secondo cui l’inerenza va riconosciuta quando il costo è valutato dall’imprenditore nell’ambito di una scelta orientata alla massimizzazione del risultato economico. L’accertamento dell’inerenza deve quindi essere condotto considerando le specifiche condizioni che hanno determinato la scelta, per verificare che il sostenimento del costo abbia effettivamente procurato un vantaggio economico all’impresa.

Limite del 75% previsto dal TUIR

Per le spese relative a prestazioni alberghiere e di ristorazione, la circolare precisa che la limitazione di deducibilità al 75% prevista dall’art. 109, comma 5, del TUIR, come modificato dall’art. 83, comma 28-quater, del d.l. n. 112/2008, si applica al costo della prestazione aumentato dell’IVA non detratta. Di conseguenza, l’IVA non detratta entra nella base di calcolo del costo soggetto al limite percentuale.

Rilevanza ai fini IRAP

L’IVA non detratta relativa a prestazioni di vitto e alloggio assume rilievo fiscale anche ai fini IRAP, ma soltanto se l’onere è iscritto tra i costi che concorrono alla determinazione del valore della produzione netta. La circolare conferma quindi che la deducibilità ai fini IRAP è subordinata alla corretta rilevazione contabile del costo.

Caso in cui l’IVA non sia deducibile

Restano invece esclusi dalla deducibilità i casi in cui l’IVA sia documentata con fattura e resti a carico dell’impresa o del professionista per mancato esercizio del diritto alla detrazione. In questa ipotesi, infatti, la circolare esclude che il relativo importo possa essere qualificato come costo inerente all’attività esercitata.

Vigilanza degli uffici

In chiusura, la circolare dispone che le Direzioni Regionali vigilino affinché le istruzioni e i principi espressi siano puntualmente osservati dagli uffici.