Cassazione Civile, Sentenza n. 6393/2021 del 09/03/2021

Esito

La controversia

L'Agenzia ha emesso avviso di accertamento per il 2006 (Iva, Ires, Irap e sanzioni) sostenendo che DIDASCA svolgeva attività di natura commerciale: mancanza di vita associativa effettiva, gestione poco democratica e ruolo dei medesimi componenti del consiglio direttivo nel trarre vantaggio economico. In particolare l'Ufficio ha rilevato che AICA forniva prodotti/servizi a DIDASCA a prezzo agevolato, che i Centri accreditati erogavano i servizi ai soci e incassavano i corrispettivi, trattenendo una parte e riversando la differenza a DIDASCA: tale differenza è stata ritenuta margine imprenditoriale. DIDASCA ha contestato la qualificazione commerciale, sostenendo di aver svolto esclusivamente attività istituzionale rivolta ai soci e che le prestazioni erano decommercializzate ex art. 148 Tuir; ha altresì contestato la quantificazione dei compensi corrisposti ai dirigenti e la metodologia dell'Ufficio (presunzioni a catena).

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso per inammissibilità dei motivi. Ha ritenuto che molte doglianze fossero, in realtà, censure dirette all'operato dell'Ufficio e non alla motivazione della CTR, e che fossero tese a un nuovo esame di merito non consentito in sede di legittimità. Inoltre ha richiamato la limitazione del controllo in cassazione sull'omissione/insufficienza motivazionale in seguito alla riforma dell'art. 360 n.5 c.p.c. (post 2012). Sostanzialmente la CTR era stata ritenuta aver ricostruito in modo dettagliato il circuito economico (AICA -> DIDASCA -> Centri accreditati -> soci) e l'esistenza di una attività lucrativa/di intermediazione che faceva assumere carattere commerciale all'ente; quindi l'agevolazione/decommercializzazione prevista per alcune attività associative non poteva trovare applicazione. Condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore dell'Agenzia.

Norme richiamate

• art. 148 TUIR

  non concorrono a formare il reddito complessivo "l'attività svolta nei confronti degli associati o partecipanti, in conformità alle finalità istituzionali"; sono invece commerciali "le cessioni di beni e le prestazioni di servizi agli associati o partecipanti verso pagamento di corrispettivi specifici"

  La Corte osserva che l'art.148 si applica solo se l'ente è qualificabile come non commerciale; la CTR ha però ritenuto che DIDASCA fosse, di fatto, un ente commerciale per l'attività di intermediazione e per il margine percepito, escludendo quindi la decommercializzazione invocata.

• art. 55 TUIR

  testo richiamato in sentenza per definire la commercialità: "Sono redditi d'impresa quelli che derivano dall'esercizio di imprese commerciali..."

  La norma è stata utilizzata per stabilire i criteri di qualificazione dell'attività (prevalenza, natura commerciale) e per valutare se l'attività dell'ente rientrasse nelle categorie produttive di reddito d'impresa.

• art. 73 (già 87) comma 1 lett. c) TUIR

  Richiamato come norma che individua i soggetti passivi non societari (enti commerciali e non commerciali) e per delineare il regime fiscale applicabile a seconda della natura dell'attività svolta.

• art. 143 TUIR

  Richiamato nella ricostruzione normativa delle norme di decommercializzazione generali per gli enti non commerciali (prestazioni rese in conformità alle finalità istituzionali e verso pagamento di corrispettivi non eccedenti i costi diretti).

• art. 2195 c.c.

  Usato come termine di riferimento per le attività elencate come commerciali nel codice civile e per verificare se l'attività in questione ecceda i limiti di non commercialità.

• art. 60 d.P.R. n. 633/1972

  Il contribuente ha diritto di rivalersi dell'imposta o della maggiore imposta ... soltanto a seguito del pagamento dell'imposta o della maggiore imposta, delle sanzioni e degli interessi...

  La Corte richiama la norma per spiegare che nel sistema italiano il prezzo pattuito può essere considerato comprensivo d'IVA solo se il fornitore non può rivalersi; nel caso concreto tale possibilità di rivalsa era riconosciuta, dunque l'argomentazione contraria non tiene.

• art. 4 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel contesto dell'analisi IVA e della decommercializzazione, come riferimento normativo generale sull'ambito di applicazione dell'IVA.

• art. 360 n. 5 c.p.c. (testo post riforma 2012)

  La Corte sottolinea la limitazione del sindacato di legittimità dopo la riforma: non è più ammessa la cassazione per mero vizio di valutazione della prova o per insufficienza del discorso argomentativo, salvo vizi motivazionali che configurino una nullità o una carenza costituzionalmente rilevante.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato in relazione all'eventuale omissione di pronuncia su specifiche domande, ma la Corte ha ritenuto che la censura non fosse stata adeguatamente specificata e comprovata.

• art. 132 n. 4 c.p.c.

  Citato quale riferimento alle ipotesi estreme di nullità della motivazione (mancanza, apparente, contraddittorietà manifesta) che sono tra le poche situazioni in cui la cassazione può intervenire per mancanza di motivazione.

• art. 6 d.lgs. 472/1997

  Riferimento alle sanzioni tributarie; la Corte ha ritenuto il motivo relativo alle sanzioni generico e non idoneo a contestare la decisione impugnata.

• art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115/2002

  Richiamato in relazione alle dichiarazioni circa i presupposti processuali per eventuali benefici/agevolazioni procedurali; la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti processuali previsti.

Massime di principio

• Perché un'associazione possa usufruire della decommercializzazione (art.148 e art.143 Tuir) è necessario che l'ente sia, in primo luogo, qualificabile come non commerciale: la mera titolarità formale non basta, conta la concreta organizzazione e la prevalenza dell'attività commerciale.
• Se l'ente svolge attività di intermediazione che realizza un margine (differenza tra prezzo finale e costo), tale margine può essere considerato reddito di natura commerciale, anche se i servizi sono destinati a soci.
• La verifica della non commercialità si fonda su elementi fattuali (flussi economici, chi incassa, chi decide i prezzi, ruolo effettivo degli organi direttivi): documentazione contabile e prova dei meccanismi di prezzo e distribuzione sono decisive.
• In sede di Cassazione, dopo la riforma dell'art. 360 n.5 c.p.c. (2012), non è possibile ottenere la revisione della valutazione di merito se la censura riguarda la sufficienza dell'argomentazione: occorre dedurre vizi motivazionali gravi e autonomamente rilevabili dalla sentenza (mancanza o nullità della motivazione).
• Una difesa efficace in casi simili dovrebbe: a) dimostrare con documenti la prevalenza effettiva di attività istituzionale non commerciale; b) provare che i corrispettivi non costituiscono margine imprenditoriale (es. separazione contabile e prova dei costi diretti); c) articolare in appello e in ricorso per cassazione argomentazioni precise e riprodurre i passaggi decisionali impugnati per rispettare il requisito di autosufficienza.
• Sul tema IVA, valutare sempre la possibilità di rivalsa (art.60 DPR 633/1972): se il soggetto può rivaltare l'IVA sul cliente finale, la nozione contrattuale del prezzo comprensivo/non comprensivo d'IVA va interpretata alla luce di tale possibilità.