Sentenza del 05/06/2017 n. 890 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

Le società hanno contestato l'avviso di liquidazione con cui l'Agenzia delle Entrate aveva riqualificato, ai fini dell'imposta di registro, una serie collegata di operazioni — cessione di ramo d'azienda, successiva vendita di veicoli e acquisto di pezzi di ricambio — come un'unica operazione sostanzialmente diretta al trasferimento integrale del ramo aziendale. Le ricorrenti sostenevano che le vendite dei veicoli e dei ricambi fossero autonome e aventi finalità commerciali diverse. Hanno inoltre dedotto l'errata applicazione dell'art. 20 del DPR 131/1986, la decadenza dell'Ufficio, l'omesso contraddittorio preventivo, il difetto di motivazione dell'avviso e l'illegittimità delle sanzioni.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale del Piemonte ha respinto l'appello e confermato la sentenza di primo grado, che aveva già rigettato i ricorsi riuniti. Il Collegio ha ritenuto legittima l'applicazione dell'art. 20 del DPR 131/1986, poiché gli atti presentavano un collegamento strutturale e funzionale ed erano riconducibili a un unico disegno imprenditoriale. Ha escluso la decadenza, considerando quale dies a quo la registrazione dell'atto integrativo del 6 maggio 2011, che aveva reso definitivo l'accordo. Ha inoltre ritenuto non obbligatorio il contraddittorio preventivo in un accertamento fondato su atti pubblici e dati forniti dalle parti, escludendo che la sua omissione avesse inciso concretamente sul diritto di difesa. L'avviso è stato considerato adeguatamente motivato e il recupero fiscale, comprensivo delle sanzioni, è stato confermato. Le società sono state condannate al pagamento di 26.000 euro di spese del grado d'appello, oltre alle spese di 25.000 euro liquidate in primo grado.

Norme richiamate

• Art. 20 DPR 131/1986 (Testo unico dell'imposta di registro)

  Gli atti soggetti a registrazione devono essere interpretati secondo la natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente.

  La norma consente di considerare unitariamente più atti collegati quando, per struttura, funzione e finalità economica, essi realizzano un'unica operazione, senza limitarsi alla forma nominale o alla separata stipulazione dei contratti.

• Art. 52 DPR 131/1986

  Riguarda la rettifica del valore venale dei beni. Non si applica quando l'Ufficio non contesta il valore attribuito ai beni, ma la natura giuridica e l'effettiva portata dell'operazione.

• Art. 76, commi 1-bis e 2, DPR 131/1986

  Disciplina i termini di decadenza dell'Amministrazione. Nel caso concreto il termine è stato fatto decorrere dall'atto integrativo del 2011, momento in cui l'operazione è divenuta definitiva e l'Ufficio ha potuto conoscere i valori definitivi.

• Art. 37-bis, comma 4, DPR 600/1973

  La Commissione ha escluso la sua applicabilità alla fattispecie di imposta di registro e, comunque, non ha ravvisato un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo.

• Art. 15 D.lgs. 546/1992

  È stato applicato per porre le spese del giudizio a carico della parte soccombente.

• Cassazione n. 24823/2015 e Corte di Giustizia UE, causa C-276/12

  L'omesso contraddittorio non determina automaticamente l'illegittimità dell'atto: occorre valutare concretamente se l'omissione abbia inciso sulla pretesa fiscale o sulle possibilità di difesa del contribuente.

• Cassazione n. 6835/2013

  È richiamata per sostenere sia la possibilità di interpretare unitariamente atti collegati ai sensi dell'art. 20 del DPR 131/1986, sia il criterio di decorrenza dei termini quando l'accordo diventa definitivo con un atto successivo.

• Cassazione n. 15319/2013

  Conferma la rilevanza, ai fini dell'imposta di registro, dell'unitarietà sostanziale di operazioni formalmente articolate in più atti.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, più contratti formalmente distinti possono essere qualificati come un'unica operazione quando risultano collegati da una comune finalità economica e funzionale.
• L'art. 20 del DPR 131/1986 riguarda la qualificazione giuridica e gli effetti complessivi degli atti, mentre l'art. 52 riguarda la rettifica del valore dei beni: la scelta della norma dipende dal tipo di contestazione formulata dall'Ufficio.
• La separata stipulazione o la diversa denominazione dei contratti non è decisiva se gli atti successivi completano o rendono effettivo il trasferimento economico già programmato.
• Per contestare efficacemente la riqualificazione unitaria occorre dimostrare l'autonomia concreta delle singole operazioni, la loro distinta causa economica, l'assenza di collegamenti funzionali e la mancanza di un disegno complessivo elusivo.
• Nel caso di accertamenti a tavolino fondati su atti pubblici e dati già conosciuti dal contribuente, l'omesso contraddittorio preventivo non comporta automaticamente la nullità dell'atto; è necessario dimostrare un pregiudizio concreto al diritto di difesa o all'esito dell'accertamento.
• Il termine di decadenza può decorrere dall'atto integrativo o definitivo, anziché dal primo accordo provvisorio, quando solo il successivo atto consente di determinare compiutamente oggetto e valori dell'operazione.
• Un avviso è sufficientemente motivato se espone i fatti, le norme applicate e il percorso logico seguito, consentendo al contribuente di comprendere la pretesa e di difendersi; il semplice dissenso sull'interpretazione non equivale a difetto di motivazione.