Risoluzione n. 211 del 8/08/2007

Trattamento fiscale dei terreni su cui insistono i fabbricati in leasing

La risoluzione n. 211/E dell’8 agosto 2007 affronta il tema della determinazione della quota capitale dei canoni di locazione finanziaria riferibile al terreno, nel caso di fabbricati strumentali e, in particolare, di fabbricati industriali realizzati nell’ambito di un contratto di leasing-appalto. Il documento chiarisce quando si applica la regola forfetaria prevista dall’art. 36 del D.L. n. 223/2006 e quando, invece, occorre fare riferimento al costo effettivo del terreno.

Quesito posto dalla società

Alfa S.r.l. aveva sottoscritto nel 2001 un contratto di locazione finanziaria per l’acquisto frazionato di un’area edificabile e per la costruzione di un fabbricato destinato a stabilimento industriale. La quota capitale complessiva del contratto, inizialmente pari a euro 3.556.969,84, era poi salita a euro 3.558.826,41 per maggiori costi di costruzione sostenuti nel 2002.

La società chiedeva se, dato che la costruzione del fabbricato era avvenuta successivamente all’acquisizione dell’area, fosse possibile applicare alla determinazione della quota capitale riferibile al terreno la regola dell’acquisto autonomo prevista dal comma 7 dell’art. 36 del D.L. n. 223/2006.

Soluzione interpretativa prospettata dalla società

La società sosteneva che la quota di costo indeducibile del canone di leasing riferita al terreno non dovesse essere calcolata applicando il 30% sulla quota capitale complessiva dell’intero contratto, ma dovesse essere individuata analiticamente nel costo sostenuto dalla società di leasing per l’acquisto dei terreni, maggiorato dell’imposta di registro.

Quadro normativo richiamato

L’Agenzia richiama:

• l’art. 36, comma 7, del D.L. 4 luglio 2006, n. 223, che prevede, ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili, l’assunzione del costo complessivo dei fabbricati strumentali al netto del costo delle aree occupate e delle pertinenze;
• il criterio forfetario del 20% e, per i fabbricati industriali, del 30% del costo complessivo, salvo che il costo dell’area risulti da un acquisto autonomo precedente;
• il comma 7-bis, che estende le regole del comma 7 anche alla quota capitale dei canoni di leasing relativi ai fabbricati strumentali in locazione finanziaria;
• il comma 8, che rende applicabili tali disposizioni a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 4 luglio 2006 anche per fabbricati acquistati o acquisiti in periodi d’imposta precedenti.

Chiarimenti interpretativi dell’Agenzia

L’Agenzia richiama la circolare n. 1/E del 19 gennaio 2007, precisando che il confronto tra il valore dell’area indicato in bilancio e il criterio forfetario viene meno quando l’area sia stata autonomamente acquistata prima della successiva costruzione del fabbricato. In tale situazione, infatti, il valore ammortizzabile coincide con il costo effettivamente sostenuto per la realizzazione del fabbricato.

Applicando il principio di equivalenza tra acquisto in leasing e acquisto in proprietà, l’Agenzia ritiene che la stessa logica valga anche per il leasing-appalto. In questa fattispecie la società di leasing acquista il terreno su indicazione dell’utilizzatore, mentre quest’ultimo sopporta i rischi della costruzione e organizza la stipula dei contratti di appalto con terzi.

Criterio di calcolo della quota riferibile al terreno

Per tale tipo di contratto, la quota capitale riferibile al terreno deve essere determinata applicando alla quota capitale complessiva la percentuale risultante dal rapporto tra:

• il costo del terreno;
• il costo complessivo sostenuto dalla società di leasing.

Il costo del terreno comprende anche l’imposta di registro direttamente riferibile all’acquisizione dell’area, come sostenuto dalla società istante.

Applicazione al caso concreto

Nel caso esaminato:

• il costo complessivo dei terreni acquisiti dalla società di leasing è pari a euro 613.395,86;
• i costi sostenuti per l’edificazione dell’immobile industriale ammontano a euro 2.945.430,55;
• la quota capitale complessiva del contratto è pari a euro 3.558.826,41.

Di conseguenza, la quota capitale del canone di locazione finanziaria è indeducibile nella misura del 17,23% calcolata come rapporto tra euro 613.395,86 ed euro 3.558.826,41, e non nella misura forfetaria del 30% prevista dall’art. 36, comma 7, per i fabbricati industriali.

Conclusione

La risoluzione conclude che, nel leasing-appalto relativo a un fabbricato industriale, è applicabile la regola dell’acquisto autonomo del terreno e non il criterio forfetario del 30%, con conseguente determinazione analitica della quota capitale riferibile al terreno sulla base del costo effettivo sostenuto per l’area.