Cassazione Civile, Ordinanza n. 35221/2021 del 18/11/2021

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di liquidazione per imposta di registro emesso in relazione al conferimento di un immobile in una società a responsabilità limitata. L'Amministrazione finanziaria aveva riqualificato l'atto come compravendita dell'immobile conferito, applicando la maggiore imposta proporzionale. Il giudice di merito ha annullato l'atto ritenendo, da un lato, che fosse mancato il contraddittorio endoprocedimentale e, dall'altro, che la riqualificazione non potesse fondarsi su elementi extra testuali e sul collegamento con altri negozi. Con un unico motivo di ricorso per cassazione l'Agenzia ha denunciato violazione e falsa applicazione dell'art. 37-bis, comma 4, d.P.R. n. 600/1973 e dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, sostenendo che l'art. 37-bis non è applicabile in via analogica all'imposta di registro e che l'art. 20 consente di qualificare l'atto anche in base ai negozi collegati.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha riconosciuto che, per l'imposta di registro, l'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 non impone il contraddittorio endoprocedimentale perché ha natura interpretativa e non antielusiva; tuttavia ha ritenuto infondata la censura dell'Agenzia perché, alla luce dell'evoluzione normativa e della giurisprudenza costituzionale e di legittimità, la riqualificazione dell'atto registrato può essere compiuta solo sulla base degli عناصر desumibili dall'atto stesso, senza valorizzare elementi extratestuali o atti collegati. Poiché l'Ufficio aveva fondato la riqualificazione proprio su elementi esterni, la sentenza impugnata è stata confermata nel dispositivo, con correzione della motivazione ai sensi dell'art. 384 c.p.c. Nessuna statuizione sulle spese per tardiva costituzione del controricorrente.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  norma di interpretazione dell'atto sottoposto a registrazione; dopo gli interventi normativi e della Corte costituzionale, consente la riqualificazione solo ab intrinseco, sulla base del contenuto testuale dell'atto e degli elementi da esso desumibili, senza ricorso ad atti collegati o elementi extratestuali.

• art. 37-bis, comma 4, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  non è applicabile in via analogica all'imposta di registro; le garanzie procedimentali previste per le norme antielusive non si estendono automaticamente ai tributi non armonizzati.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  utilizzato come parametro del motivo di ricorso per violazione e falsa applicazione di norme di diritto.

• art. 370, primo comma, ultimo periodo, c.p.c.

  richiamato in relazione alla tardiva costituzione del controricorrente per la partecipazione alla discussione.

• art. 384, primo comma, c.p.c.

  la Corte ribadisce il principio di diritto applicabile e corregge la motivazione della sentenza impugnata.

• art. 384, quarto comma, c.p.c.

  consente di mantenere ferma la decisione nel dispositivo correggendone la motivazione errata in diritto.

• art. 56, comma 1, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato per la riproposizione in appello dell'eccezione di nullità dell'avviso di liquidazione.

• artt. 3 e 97 Cost.

  evocati dalla ricorrente in collegamento alla censura sull'applicazione dell'art. 37-bis, ma senza autonoma decisività nella soluzione.

• L. 205/2017

  ha fornito, per l'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986, un'interpretazione poi recepita dalla giurisprudenza.

• L. 145/2018, art. 1, comma 1084

  ha attribuito valore di interpretazione autentica alla disciplina dell'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986.

• sentenza Corte cost. n. 158/2020

  richiamata come intervento che ha inciso sulla lettura dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986.

• sentenza Corte cost. n. 39/2021

  richiamata come ulteriore intervento che ha inciso sulla lettura dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986.

• Sez. Un., sentenza n. 24823 del 09/12/2015

  ribadisce che l'obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale sussiste per i tributi armonizzati, mentre per quelli non armonizzati opera solo se previsto espressamente.

• Sez. 5, sentenza n. 6758 del 15/03/2017

  l'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 detta una regola interpretativa e non antielusiva, quindi non è soggetta al contraddittorio endoprocedimentale previsto per le norme antielusive.

• Sez. 6-5, ordinanza n. 313 del 09/01/2018

  l'emissione dell'avviso di liquidazione non soggiace all'obbligo del contraddittorio preventivo nell'ambito dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986.

• Sez. 6-5, ordinanza n. 8619 del 09/04/2018

  l'Amministrazione finanziaria può procedere alla riqualificazione del negozio ai fini dell'imposta di registro, ma nei limiti fissati dalla disciplina applicabile.

• Sez. 5, ordinanza n. 10688 del 22/04/2021

  la riqualificazione dell'atto da registrare va compiuta soltanto ab intrinseco, senza riferimento ad atti collegati o elementi extratestuali.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, l'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986 ha funzione interpretativa dell'atto sottoposto a registrazione e non disciplina antielusiva; di conseguenza non richiede, di regola, il contraddittorio endoprocedimentale previsto per le contestazioni antielusive.
• La riqualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro deve essere effettuata esclusivamente sulla base del contenuto intrinseco dell'atto, cioè delle clausole negoziali e degli elementi desumibili dal suo testo, senza valorizzare elementi extratestuali o il collegamento con altri negozi.
• Quando la decisione di merito sia corretta nel dispositivo ma fondata su motivazione giuridicamente errata, la Corte di cassazione può confermare il risultato correggendone la motivazione ai sensi dell'art. 384 c.p.c.

Come è indicizzato