Cassazione Civile, Ordinanza n. 06763/2026 del 20/03/2026

Esito

La controversia

Una società cooperativa impugnava un avviso di accertamento con cui l'Ufficio recuperava a tassazione, per l'anno d'imposta 2014, una sopravvenienza attiva ai fini IRES derivante da un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell'art. 182-bis l.fall., ritenendo che, poiché le sopravvenienze da esdebitamento erano inferiori alle perdite pregresse e di periodo, non operasse la detassazione prevista dall'art. 88, comma 4-ter, t.u.i.r.; inoltre recuperava a tassazione, ai fini IRAP, una plusvalenza derivante dalla cessione di un fabbricato strumentale. La CTR respingeva l'appello della società, ritenendo tassabile la sopravvenienza attiva anche quando l'importo dei debiti stralciati fosse pari o inferiore alle perdite, e affermando che alla base imponibile IRAP concorrerebbero anche le plusvalenze da cessione di beni strumentali. In cassazione la società deduceva, con il primo motivo, falsa applicazione degli artt. 84 e 88 t.u.i.r. e dell'art. 12 disp. prel. c.c., sostenendo che l'art. 88, comma 4-ter, esclude la tassazione della riduzione dei debiti anche quando essa sia riassorbita integralmente dalle perdite, da computarsi senza il limite dell'80%; con il secondo motivo deduceva falsa applicazione dell'art. 5, comma 3, d.lgs. 446/1997, sostenendo che le plusvalenze da cessione di beni strumentali non concorrono alla formazione del valore della produzione IRAP.

La decisione

La Corte ha accolto integralmente il ricorso, cassando la sentenza impugnata e rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, per nuovo esame conforme ai principi di diritto enunciati e per la liquidazione delle spese di legittimità. Ha ritenuto fondato il primo motivo perché l'art. 88, comma 4-ter, t.u.i.r. esclude la sopravvenienza attiva tassabile non solo per l'eccedenza dei debiti stralciati rispetto alle perdite, ma anche quando i debiti stralciati siano pari o inferiori alle perdite, dovendosi considerare assorbiti nel monte perdite; ha ritenuto fondato anche il secondo motivo perché, nel regime IRAP applicabile, le plusvalenze/minusvalenze relative a beni strumentali sono escluse dalla base imponibile, sicché la CTR aveva applicato in modo errato la disciplina dell'art. 5, comma 3, d.lgs. 446/1997. Il ricorso è quindi stato accolto con rinvio.

Norme richiamate

• art. 88, comma 4-ter, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (t.u.i.r.)

  "in caso di concordato di risanamento, di accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell'articolo 182-bis del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, ovvero di un piano attestato ai sensi dell'articolo 67, terzo comma, lettera d), del citato regio decreto n. 267 del 1942, pubblicato nel registro delle imprese, o di procedure estere a queste equivalenti, la riduzione dei debiti dell'impresa non costituisce sopravvenienza attiva per la parte che eccede le perdite, pregresse e di periodo, di cui all'articolo 84, senza considerare il limite dell'ottanta per cento..."

  La disposizione introduce un regime di detassazione delle sopravvenienze attive da stralcio dei debiti nelle procedure di crisi d'impresa; le perdite vanno computate integralmente, senza il limite dell'80%, e la riduzione dei debiti non è tassabile anche quando sia pari o inferiore alle perdite, poiché resta assorbita nel loro monte.

• art. 84, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (t.u.i.r.)

  "la perdita di un periodo d'imposta... può essere computata in diminuzione del reddito dei periodi d'imposta successivi in misura non superiore all'ottanta per cento del reddito imponibile di ciascuno di essi..."

  Nel meccanismo dell'art. 88, comma 4-ter, il limite dell'80% non opera nel computo delle perdite da contrapporre alle sopravvenienze da esdebitamento; le perdite devono essere considerate nel loro valore integrale.

• art. 182-bis r.d. 16 marzo 1942, n. 267 (l. fall.)

  È il presupposto concorsuale dell'accordo di ristrutturazione dei debiti omologato cui la norma fiscale collega la detassazione delle sopravvenienze da riduzione del debito.

• art. 5, comma 3, d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  Le plusvalenze e minusvalenze derivanti dalla cessione di immobili che non costituiscono beni strumentali, né beni alla cui produzione o scambio è diretta l'attività dell'impresa, concorrono in ogni caso alla formazione del valore della produzione; la Corte esclude che la norma consenta di includere le plusvalenze relative ai beni strumentali, che restano invece fuori dalla base imponibile.

• art. 11, comma 3, d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  È indicata come disciplina non applicabile ratione temporis perché abrogata dal 2007.

• art. 12 delle disposizioni sulla legge in generale

  È richiamato a sostegno dell'interpretazione letterale e sistematica delle norme tributarie; la Corte valorizza il dato testuale per escludere la tassazione dei componenti positivi assorbiti dalle perdite e per delimitare la base imponibile IRAP.

Massime di principio

• Nelle procedure di composizione della crisi d'impresa, la riduzione dei debiti non costituisce sopravvenienza attiva tassabile non solo per l'eventuale eccedenza rispetto alle perdite pregresse e di periodo, ma anche quando l'importo stralciato sia integralmente riassorbito dalle perdite: in tal caso il componente positivo non può essere tassato separatamente né può erodere le perdite per poi essere autonomamente imponibile.
• Nel calcolo delle perdite rilevanti ai fini dell'art. 88, comma 4-ter, t.u.i.r., le perdite di periodo e pregresse devono essere considerate per l'intero ammontare, senza applicare il limite dell'80% previsto dall'art. 84 t.u.i.r. per la compensazione ordinaria dei redditi futuri.
• In materia IRAP, la corretta individuazione della base imponibile impone di attenersi al dato letterale della disciplina applicabile: le plusvalenze/minusvalenze relative a beni strumentali non possono essere incluse nella base imponibile se la norma di riferimento le esclude, mentre la diversa disciplina concernente i beni non strumentali non è estensibile in via interpretativa.
• Quando la lettera e la ratio della norma fiscale mirano a favorire il risanamento dell'impresa, l'interpretazione non può tradursi in una duplicazione del prelievo sul medesimo componente positivo di reddito, poiché ciò contrasterebbe con la finalità di non aggravare la crisi e di consentire il ritorno in bonis dell'imprenditore.

Come è indicizzato