Sentenza del 30/09/2015 n. 19410 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava una cartella di pagamento emessa ai sensi dell'art. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973 per IRPEF relativa al 2001. La contribuente aveva prima presentato una dichiarazione integrativa, aumentando i ricavi per adeguarsi agli studi di settore e indicando un maggior reddito, senza versare la maggiore imposta; successivamente aveva presentato una dichiarazione correttiva, azzerando l'incremento. I giudici di merito avevano ritenuto efficace l'ultima dichiarazione e illegittima la liquidazione automatizzata sulla base della precedente. L'Agenzia ha sostenuto che l'adeguamento agli studi di settore costituiva una manifestazione di volontà/opzione non liberamente ritrattabile e che, in assenza di prova di un errore essenziale e riconoscibile, la dichiarazione integrativa restava efficace.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto tutti i motivi del ricorso principale dell'Agenzia, ritenendo non provato dalla contribuente un errore effettivo, essenziale e obiettivamente riconoscibile dall'Amministrazione. La dichiarazione integrativa con adeguamento agli studi di settore non poteva quindi essere neutralizzata mediante una successiva dichiarazione correttiva fondata su un mero ripensamento. È stato rigettato il ricorso incidentale della contribuente, comprendente contestazioni sulla procedura di liquidazione, sul contraddittorio preventivo, sulla notifica, sulla sottoscrizione, sulla motivazione e sull'indicazione del responsabile del procedimento. La sentenza d'appello è stata cassata e, decidendo nel merito, è stato rigettato il ricorso originario della contribuente, con compensazione integrale delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 322/1998, art. 2, commi 8 e 8-bis

  Le dichiarazioni possono essere integrate per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l'indicazione di un maggior reddito o di un maggior debito d'imposta, entro il termine previsto per la dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo.

  La dichiarazione fiscale è normalmente una dichiarazione di scienza ed è emendabile per correggere errori effettivi. Tuttavia, quando contiene una manifestazione di volontà o l'esercizio di un'opzione, la modifica successiva non è ammessa se costituisce soltanto un ripensamento; il contribuente deve provare l'errore e la sua essenzialità e riconoscibilità.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 36-bis

  Controllo automatizzato e liquidazione delle imposte sulla base dei dati indicati nella dichiarazione e degli elementi risultanti dall'anagrafe tributaria.

  La procedura automatizzata è legittima quando l'Amministrazione si limita a liquidare l'imposta sulla base dei dati dichiarati o direttamente disponibili, senza svolgere una vera attività di accertamento interpretativo.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 42

  L'avviso di accertamento motivato è necessario quando l'Amministrazione rettifica sostanzialmente i dati dichiarati esercitando una potestà impositiva, non necessariamente quando liquida quanto emerge dalla dichiarazione.

• L. n. 146/1998, art. 10

  Gli accertamenti basati sugli studi di settore sono effettuati secondo le modalità previste dalla legge.

  L'adeguamento spontaneo ai risultati degli studi di settore, realizzato mediante l'indicazione di maggiori ricavi e redditi, può esprimere una scelta consapevole del contribuente e non è automaticamente ritrattabile.

• Costituzione, art. 53

  Il principio di capacità contributiva giustifica, in generale, la possibilità di correggere dichiarazioni errate per evitare il pagamento di imposte non dovute, ma non consente di qualificare come errore un successivo ripensamento sulla convenienza fiscale di una scelta.

• L. n. 212/2000, art. 6, comma 5

  Il contraddittorio preventivo è previsto qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione.

  La comunicazione preventiva di irregolarità non è necessaria in ogni iscrizione a ruolo derivante da controllo automatizzato, ma solo quando vi siano effettive incertezze interpretative o su aspetti rilevanti della dichiarazione.

• D.P.R. n. 602/1973, art. 26

  La cartella può essere notificata anche mediante raccomandata con avviso di ricevimento, senza autonoma relata di notifica, purché l'avviso documenti la consegna.

• D.Lgs. n. 546/1992, artt. 22 e 53

  Nel processo tributario l'appellante deve costituirsi depositando copia dell'impugnazione e ricevuta di spedizione entro il termine previsto. La censura processuale deve però essere specificamente documentata nel ricorso per cassazione, nel rispetto del principio di autosufficienza.

• L. n. 212/2000, art. 7

  Per le cartelle relative a ruoli anteriori al 1 giugno 2008, l'omessa indicazione del responsabile del procedimento non determina la nullità, in assenza della disciplina successiva che ha previsto espressamente tale sanzione.

Massime di principio

• Una dichiarazione fiscale può essere corretta quando il contribuente dimostra un errore concreto, documentato e incidente sull'obbligazione tributaria; non basta allegare genericamente un errore del software o una diversa valutazione successiva.
• Quando la dichiarazione incorpora una scelta volontaria o un'opzione fiscale, la successiva modifica può essere esclusa se mira soltanto a eliminare una scelta divenuta fiscalmente sconveniente.
• L'onere della prova dell'errore, della sua essenzialità e della sua obiettiva riconoscibilità grava sul contribuente che intende ritrattare una dichiarazione con effetti negoziali.
• Il controllo automatizzato è normalmente idoneo a liquidare imposte non versate risultanti dalla dichiarazione, senza necessità di un avviso di accertamento, quando non vi sia una valutazione discrezionale o interpretativa dei dati.
• La mancata comunicazione preventiva di irregolarità, ove non ricorrano incertezze rilevanti, non comporta automaticamente la nullità della cartella; analogamente, l'omesso invito per la riduzione delle sanzioni costituisce di regola una mera irregolarità.
• Eventuali vizi di notifica, sottoscrizione, motivazione o indicazione del responsabile del procedimento devono essere valutati secondo la disciplina applicabile ratione temporis e non determinano automaticamente l'invalidità della cartella.
• Nel ricorso per cassazione le contestazioni processuali devono indicare con precisione date, atti e documenti rilevanti; il semplice rinvio agli atti dei precedenti gradi non è sufficiente.