Sentenza del 27/07/2025 n. 21588 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda due cartelle di pagamento per l'imposta unica sulle scommesse relativa agli anni 2014 e 2015. AA aveva chiesto la rateizzazione del debito, ma l'Amministrazione l'aveva subordinata a una garanzia non prestata. La CTR del Lazio, con sentenza n. 4869/16/19 del 27 agosto 2019, aveva accolto l'appello della società e annullato le cartelle, ritenendo che, dopo la modifica dell'art. 3-bis del D.Lgs. n. 462/1997, la garanzia per rateizzare non fosse più necessaria. ADM ha proposto tre motivi di ricorso: (1) inammissibilità dell'appello per novità delle censure e formazione di un giudicato interno; (2) violazione delle norme sulla rateizzazione, sostenendo che il concessionario, quale agente contabile, dovesse mantenere una garanzia fideiussoria capiente secondo la disciplina speciale delle concessioni di gioco; (3) omesso esame e motivazione sull'obbligo di garanzia previsto dalla convenzione.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il primo motivo: la ricostruzione di ADM dei motivi originari del ricorso non risultava adeguatamente supportata dalla trascrizione degli atti, e il mancato impugnare autonomamente il diniego di rateizzazione non precludeva alla contribuente di contestare la pretesa con l'impugnazione delle cartelle. Ha accolto il secondo motivo, stabilendo che l'eliminazione della garanzia generale per rateizzare i debiti fiscali superiori a 50.000 euro non elimina, per il concessionario di scommesse, l'obbligo di mantenere una fideiussione capiente a garanzia degli obblighi concessori e del debito rateizzato; se la garanzia originaria è insufficiente, deve essere adeguata. Il terzo motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza della CTR è stata cassata limitatamente al motivo accolto e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, affinché verifichi la capienza della fideiussione originaria e provveda anche sulle spese del giudizio di Cassazione. Non è stata quindi decisa definitivamente la debenza delle somme né liquidato un importo.

Norme richiamate

• Art. 19 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Invero, il diniego di rateizzazione non rientra espressamente nel novero degli atti impugnabili di cui all'art. 19 del D.Lgs. n. 546 del 1992 e la (eventuale) possibilità di impugnarlo - ove anche detta impugnazione possa considerarsi ammissibile - non determina alcuna preclusione in capo al contribuente, che ben può fare valere le proprie ragioni nei confronti del successivo provvedimento impositivo, così come avvenuto nel caso di specie.

  Il diniego di rateizzazione non è espressamente incluso tra gli atti autonomamente impugnabili; anche ammettendone l'impugnabilità, la mancata impugnazione non impedisce al contribuente di far valere le proprie ragioni contro il successivo atto impositivo.

• Art. 24, commi 1, 2, 4, 6 e 7, del D.L. 6 luglio 2011, n. 98, convertito dalla L. 15 luglio 2011, n. 111

  L'abrogazione per la generalità dei contribuenti dell'obbligo di prestare fideiussione per debiti superiori ad Euro 50.000,00 ai fini della rateizzazione prevista dall'art. 3 bis del D.Lgs. n. 462 del 1997 non fa venir meno l'obbligo, per il concessionario abilitato alla raccolta delle scommesse relative al gioco che voglia usufruire del beneficio della rateizzazione del proprio debito nei confronti dell'Erario, di adeguare - ove si riveli incapiente - la garanzia già prestata per lo svolgimento della propria attività ai sensi dell'art. 24 del D.L. n. 98 del 2011.

  La disciplina speciale dei concessionari di scommesse mantiene l'obbligo di una garanzia fideiussoria adeguata e capiente anche quando il concessionario chiede di rateizzare il debito fiscale. Se la garanzia già prestata per l'attività concessoria non copre il debito per tutta la rateizzazione, deve essere adeguata.

• Art. 3-bis del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 462

  La disposizione specifica in materia di imposte sulle scommesse non è derogata dalla generale previsione in materia di rateizzazione del debito, atteso che, nel sistema delle imposte sul gioco, la fideiussione svolge un ruolo centrale ed è richiesta in via generale, non già ai soli fini della rateizzazione del debito.

  La soppressione, nell'art. 3-bis, della garanzia aggiuntiva prevista in via generale per la rateizzazione non incide sulla garanzia richiesta specificamente al concessionario di gioco dalla disciplina speciale, la quale tutela gli obblighi fiscali e concessori.

• Art. 19 del D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504

  Il provvedimento richiama la disciplina dell'imposta unica sulle scommesse per chiarire che la fideiussione del concessionario tutela la corrispondenza tra l'imposta liquidata e i versamenti effettuati. La decisione non riporta un autonomo passaggio interpretativo testuale di questa norma.

Massime di principio

• La rimozione dell'obbligo generale di prestare una garanzia per accedere alla rateizzazione fiscale non cancella gli obblighi di garanzia previsti da una disciplina speciale di settore o dal rapporto concessorio.
• Per un concessionario di scommesse che chiede la rateizzazione, la garanzia già prestata per l'attività deve restare capiente rispetto al debito rateizzato per tutta la durata del piano; se è insufficiente, va adeguata.
• Il diniego di rateizzazione non preclude, per il solo fatto di non essere stato impugnato autonomamente, la contestazione delle ragioni della pretesa quando viene impugnato il successivo atto impositivo.
• Quando la Cassazione cassa con rinvio per un accertamento sulla capienza della garanzia, la decisione non stabilisce definitivamente né che le cartelle siano dovute né che siano annullate: tale verifica spetta al giudice di rinvio.