Sentenza del 27/07/2025 n. 21594 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento IVA e IRAP per l’anno d’imposta 2003, emesso anche per l’utilizzo di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti e per l’indebito regime del margine. L’AE ha impugnato in cassazione la sentenza della CTR delle Marche dell’11 febbraio 2019, che aveva respinto l’appello dell’Ufficio limitatamente alla contestazione IVA delle fatture soggettivamente inesistenti. Con il primo motivo l’AE ha censurato l’uso ritenuto automatico, da parte della CTR, dell’assoluzione penale del legale rappresentante della società; con il secondo ha contestato la valutazione della reale consistenza del fornitore C.C. Service di D.D. e della buona fede della contribuente, lamentando l’omesso esame degli indizi contenuti nel processo verbale di constatazione. L’AE indicava, tra l’altro, che il fornitore non aveva tenuto contabilità né presentato dichiarazioni, era privo di struttura e dipendenti, che i contatti con A. erano stati gestiti da un intermediario collegato ai fornitori e che A. non aveva avuto contatti diretti con C.C. Service.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi, trattati congiuntamente, e cassato la sentenza della CTR, rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Ha chiarito che l’assoluzione del legale rappresentante, pronunciata in giudizio abbreviato, non produce l’efficacia di giudicato prevista dall’art. 21-bis del D.Lgs. n. 74/2000, perché tale norma richiede una sentenza pronunciata a seguito di dibattimento. Per l’accertamento dell’imposta, l’assoluzione resta comunque utilizzabile come elemento di prova, da valutare autonomamente insieme agli altri elementi acquisiti. La CTR ha quindi errato nel considerare incontestabili le risultanze penali senza confrontarle criticamente con gli indizi dell’Ufficio. Nel rinvio dovranno essere valutati la fittizietà del fornitore e gli elementi relativi alla conoscenza, o conoscibilità con l’ordinaria diligenza, dell’eventuale evasione da parte della contribuente. Non è stata definita nel merito la debenza dell’imposta: l’esito è una cassazione con rinvio, non una decisione finale sulla pretesa tributaria.

Norme richiamate

• Art. 21-bis del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  La sentenza penale di assoluzione (perché il fatto non sussiste o perché l'imputato non lo ha commesso) resa all'esito di giudizio abbreviato ai sensi degli artt. 438 ss. cod. proc. pen. non produce effetti ai fini dell'art. 21 bis del D.Lgs. n. 74 del 2000, trattandosi di decisione la cui caratteristica principale è rappresentata dall'assenza del dibattimento, essendo il processo celebrato nell'udienza preliminare allo stato degli atti.

  L’efficacia di giudicato prevista dall’art. 21-bis presuppone un’assoluzione irrevocabile resa a seguito di dibattimento e non si applica alle sentenze pronunciate all’esito di giudizio abbreviato. La Corte interpreta inoltre la norma come riferita alle sanzioni tributarie, non all’accertamento dell’imposta; rispetto a quest’ultimo l’assoluzione penale è un elemento di prova soggetto ad autonoma valutazione.

• Art. 654 cod. proc. pen.

  nel giudizio tributario la sentenza penale irrevocabile, ancorché emessa con la formula "il fatto non sussiste", non è idonea, in forza del disposto di cui all'art. 654 cod. proc. pen., ad esplicare alcun effetto vincolante nell'alveo del processo tributario, assumendo - per il principio della circolazione dei mezzi di prova - un rilievo solo quale elemento di prova.

  Nel giudizio sull’imposta la sentenza penale non vincola automaticamente il giudice tributario: può essere considerata come prova, ma va confrontata con il restante materiale probatorio e valutata autonomamente.

• Art. 116 cod. proc. civ.

  il giudice tributario, nell'esercizio dei propri poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 cod. proc. civ.), deve procedere ad un apprezzamento del contenuto della decisione resa in sede penale, ponendola a confronto con gli altri elementi di prova acquisiti al giudizio

  Il giudice tributario deve compiere una valutazione complessiva e autonoma delle prove: la decisione penale va apprezzata insieme agli altri elementi acquisiti, non assunta come esito vincolante.

• Art. 54 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  l'Amministrazione finanziaria, la quale contesti che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello, ha l'onere di provare, anche solo in via indiziaria, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta;

  Per contestare operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve fornire elementi, anche presuntivi, sia sulla fittizietà del fornitore sia sulla consapevolezza del destinatario circa l’inserimento dell’operazione in un’evasione. La valutazione deve considerare indizi concreti e specifici.

• Art. 2697 cod. civ.

  la prova della consapevolezza dell'evasione richiede che l'Amministrazione finanziaria dimostri, in base ad elementi oggettivi e specifici non limitati alla mera fittizietà del fornitore, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l'ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che l'operazione si inseriva in una evasione fiscale

  L’onere iniziale di provare, con elementi oggettivi e specifici, la consapevolezza effettiva o conoscibilità dell’evasione grava sull’Amministrazione. Una volta fornita tale prova presuntiva, spetta al contribuente dimostrare di avere agito senza consapevolezza e con la massima diligenza esigibile da un operatore accorto, valutata in rapporto alle circostanze concrete.

• Art. 115 cod. proc. civ.

  La norma è menzionata nel motivo di ricorso, ma la decisione non enuncia una distinta interpretazione né fonda su di essa un principio autonomo.

Massime di principio

• L’assoluzione penale non determina automaticamente il venir meno dell’accertamento tributario relativo all’imposta. Salvo i presupposti specifici dell’art. 21-bis, nel giudizio tributario vale come elemento probatorio da confrontare con gli altri elementi del fascicolo.
• L’efficacia prevista dall’art. 21-bis richiede un’assoluzione irrevocabile con una delle formule indicate dalla legge e pronunciata a seguito di dibattimento; una sentenza resa in giudizio abbreviato è esclusa perché manca il dibattimento.
• Nelle contestazioni di fatture soggettivamente inesistenti, l’Ufficio deve provare sia la fittizietà del fornitore sia, anche per presunzioni, che il contribuente sapesse o avrebbe dovuto sapere dell’evasione. La sola fittizietà del fornitore non basta.
• Se l’Ufficio presenta indizi oggettivi e specifici della consapevolezza o della conoscibilità dell’evasione, il contribuente deve offrire prova della propria buona fede e della diligenza adottata secondo le circostanze concrete. La regolarità formale delle fatture e dei pagamenti, da sola, non dimostra la buona fede.
• Il giudice deve motivare il confronto tra la sentenza penale e gli elementi dell’accertamento tributario, compreso il processo verbale di constatazione; non può limitarsi a recepire acriticamente l’esito penale o a trascurare gli indizi offerti dall’Ufficio.
• La cassazione con rinvio non decide definitivamente se l’imposta sia dovuta: il giudice del rinvio deve rivalutare le prove e la posizione soggettiva della contribuente secondo i principi indicati, oltre a pronunciarsi sulle spese.