Sentenza del 02/12/2020 n. 707 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

Recupero di crediti d'imposta per attività di ricerca e sviluppo portati in compensazione (anni 2009-2011). L'Ufficio ha eccepito la decadenza del diritto al credito per mancata compilazione del quadro RU nelle dichiarazioni relative ad alcuni anni e l'inesistenza del credito ai sensi delle norme che subordinano la fruizione all'indicazione nella dichiarazione e all'eventuale nulla osta. La contribuente ha contestato la legittimità della decadenza, sostenendo di aver presentato i formulari (Modello FRS) e di aver ricevuto il nulla osta, oltre a denunciare il mancato esercizio da parte dell'Agenzia delle Entrate degli obblighi informativi e di autotutela (richiesta di integrazione/documentazione) previsti dalla normativa.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha riformato la decisione di primo grado che aveva dato ragione alla contribuente, accogliendo l'appello dell'Ufficio e respingendo il ricorso della società avverso l'avviso di recupero. La CTR ha ritenuto applicabile il combinato disposto della legge 296/2006 e del decreto MISE n. 76/2008 (art.5) che imponevano, a pena di decadenza, l'indicazione del prospetto dei costi nella dichiarazione (quadro RU). Ha inoltre richiamato l'orientamento della Cassazione secondo cui la scelta di avvalersi di un beneficio fiscale, resa compilando il modulo predisposto, assume valore di atto negoziale e non è emendabile come una mera dichiarazione di scienza, salvo che l'errore fosse conosciuto o conoscibile dall'amministrazione. Pertanto l'omissione del quadro RU è stata considerata idonea a far perdere il beneficio e l'atto di recupero è stato ritenuto legittimo. Le spese di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• Legge 23 dicembre 2006, n. 296 (art.1 commi 280-283)

  Prevede l'obbligo di indicare il credito nella dichiarazione e demanda al Ministro (con decreto) l'individuazione degli obblighi di comunicazione; la CTR ha ritenuto che dalla legge, combinata col decreto attuativo, discenda l'obbligo a pena di decadenza di indicare il credito in dichiarazione.

• Decreto MISE 28/3/2008 n. 76 (art.5)

  Stabilisce che l'impresa beneficiaria indica, a pena di decadenza, in apposita sezione della dichiarazione il prospetto dei costi; la Corte ha interpretato tale norma come disposizione che rende l'indicazione un requisito formale essenziale per fruire del beneficio.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (art.43)

  Norma sui termini di decadenza dell'accertamento; posta in relazione con i termini speciali previsti per i crediti, è stata richiamata nella discussione sulla legittimità temporale del recupero.

• Decreto-Legge 25 giugno 2008, n. 185 (art.27)

  art. 27, commi 1 e commi 16-21

  Prevede il raddoppio dei termini di accertamento per crediti inesistenti e disciplina le sanzioni; la CTR ha ritenuto applicabile l'allungamento dei termini e la possibilità di recupero nei termini così previsti, oltre alla legittimità dell'applicazione delle sanzioni per indebita fruizione del credito.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  art. 6 commi 2 e 5; art. 10

  La contribuente ha invocato obblighi informativi e il principio del legittimo affidamento; la Commissione ha preso atto delle eccezioni ma ha prevalso la necessità del rispetto del vincolo formale imposto dalla legge e dal decreto attuativo, richiamando la giurisprudenza che limita l'efficacia del principio del legittimo affidamento quando il legislatore ha imposto una manifestazione negoziale espressa.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione

  es. Cass. nn. 7294/2012; 1427/2013; 22673/2014; 883/2016; 10239/2017; 11524/2018; 10029/2018; 30172/2017

  Richiamate per il principio che l'indicazione nel modello predisposto di voler fruire di un beneficio fiscale assume valore di atto negoziale e non è emendabile come semplice dichiarazione di scienza; la CTR ha seguito l'orientamento più recente che conferma l'irretroattività emendativa in tali casi.

Massime di principio

• Se la normativa primaria o il decreto attuativo subordinano la fruizione di un incentivo fiscale all'indicazione espressa in un modulo o quadro della dichiarazione (a pena di decadenza), l'omessa compilazione può comportare la perdita del beneficio anche se il credito esiste sostanzialmente.
• La distinzione tra 'dichiarazione di scienza' e 'atto negoziale' è cruciale: le parti della dichiarazione che manifestano la volontà di ottenere un beneficio fiscale sono trattate come atti negoziali e generalmente non sono emendabili in autotutela o in giudizio, salvo prova che l'errore fosse conosciuto o conoscibile dall'amministrazione.
• La presenza di formulari amministrativi inviati e di un nulla osta non sempre è sufficiente a superare l'obbligo formale della indicazione in dichiarazione: il contribuente deve comunque attenersi alle formalità previste dalla normativa fiscale vigente.
• Le azioni di recupero dell'Ufficio possono essere esercitate entro i termini speciali previsti per i crediti inesistenti o indebitamente fruiti (es. art.27 D.L.185/2008); pertanto va verificata l'applicabilità dell'allungamento dei termini prima di sostenere la decadenza dell'accertamento.
• Per difendersi efficacemente, il contribuente dovrebbe conservare e documentare gli invii dei formulari, i nulli osta, sollecitare l'Agenzia alla regolarizzazione e, se possibile, dimostrare che l'omissione era conoscibile dall'amministrazione per poter richiedere la riqualificazione dell'errore come emendabile.
• In presenza di norme che impongono obblighi dichiarativi a pena di decadenza, è prudente utilizzare gli strumenti (dichiarazioni integrative, istanze di autotutela, comunicazioni all'Ufficio) tempestivamente per correggere eventuali omissioni formali prima di compensare il credito.