Sentenza del 06/06/2017 n. 419 - Comm. Trib. Reg. per la Basilicata

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate sosteneva che le somme versate dai soci e successivamente restituite dovessero essere qualificate fiscalmente come una sopravvenienza attiva o come una riserva di utili, con conseguente tassazione in capo ai soci. Secondo l'Ufficio, il mancato aumento del capitale sociale e la restituzione delle somme non avrebbero potuto trasformare una posta patrimoniale in una posta di debito. I soci contestavano tale ricostruzione, affermando che i versamenti erano stati effettuati in conto futuro aumento di capitale, sottoposti a condizione risolutiva: in mancanza dell'aumento deliberato entro il termine previsto, le somme dovevano essere restituite. Pertanto, non si sarebbe trattato né di utili distribuiti né di una sopravvenienza attiva, e non sarebbe stata applicabile la presunzione di cui all'art. 47, comma 1, del TUIR.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate, confermando la decisione di primo grado favorevole ai soci. Il Collegio ha ritenuto coerente la sequenza degli eventi e ha riconosciuto che i versamenti dei soci destinati alla patrimonializzazione della società, nonché la loro eventuale rinuncia o restituzione secondo le condizioni previste, non assumono automaticamente natura di utili imponibili o di sopravvenienze attive. La sentenza ha inoltre valorizzato la natura sostanziale di apporto di capitale dei versamenti e l'irrilevanza fiscale della rinuncia ai crediti dei soci nei limiti previsti dalla normativa. Le spese e gli onorari di entrambi i gradi sono stati integralmente compensati tra le parti.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 597/1973, art. 43, comma 2

  La disposizione è richiamata come primo riconoscimento dell'irrilevanza fiscale di determinate somme versate dai soci alla società in conto capitale e della rinuncia ai crediti dei soci, purché effettuata secondo le condizioni previste dalla norma.

• TUIR, art. 55, comma 4, oggi art. 88, comma 4

  La norma, nella formulazione estesa nel 1993, rende fiscalmente irrilevante per la società la rinuncia dei soci a crediti di qualsiasi natura. La ratio è individuata nella cointeressenza del socio alle vicende della società e nella funzione di patrimonializzazione dell'apporto, anziché in un intento di liberalità.

• TUIR, art. 88, comma 4-bis

  Il Collegio precisa che la disposizione opera in ipotesi specifiche, tra cui la cessione del credito insieme alla partecipazione e alcune procedure concorsuali o di ristrutturazione. Al di fuori di tali casi, la rinuncia conserva la propria irrilevanza fiscale quando il valore fiscale del credito coincide con quello nominale.

• TUIR, art. 47, comma 1

  La presunzione di distribuzione di utili invocata dall'Ufficio non è stata ritenuta applicabile, poiché le somme non sono state qualificate come utili distribuiti, ma come versamenti collegati al rapporto partecipativo e destinati alla patrimonializzazione o alla successiva restituzione.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 25

  La norma è richiamata per sottolineare che, ai fini fiscali, compensi e redditi rilevano in relazione alla loro effettiva percezione o pagamento; nel caso esaminato non è stata dimostrata una percezione di utili da parte dei soci.

• TUIR, art. 54, comma 1

  Il riferimento al termine "percepiti" serve a evidenziare la necessità di un'effettiva attribuzione o percezione del reddito affinché possa sorgere l'imponibilità.

Massime di principio

• I versamenti dei soci destinati a un futuro aumento di capitale, se documentati e sottoposti a una condizione o a un termine chiaro, non sono automaticamente qualificabili come utili distribuiti o sopravvenienze imponibili.
• La qualificazione fiscale deve considerare la sostanza economica dell'operazione, la documentazione societaria, la contabilizzazione e la sequenza temporale degli eventi, non soltanto il mancato perfezionamento dell'aumento di capitale.
• La restituzione di somme versate dai soci può mantenere natura restitutoria e non costituire reddito imponibile, quando risulti che le somme erano state originariamente versate come apporto condizionato e non come utili o finanziamenti produttivi di reddito.
• La rinuncia del socio a un credito verso la società è generalmente considerata un apporto patrimoniale fiscalmente irrilevante, in quanto effettuata nell'interesse della società partecipata e in ragione del rapporto associativo, salvo specifiche fattispecie normative.
• Per sostenere tale qualificazione è essenziale conservare delibere, accordi, causali dei versamenti, scritture contabili e prova delle condizioni previste per l'aumento di capitale o per la restituzione.
• La presunzione di distribuzione degli utili non può essere applicata in modo automatico a somme che, sulla base degli atti e della loro effettiva funzione economica, risultino apporti patrimoniali o restituzioni di capitale.