Cassazione Civile, Sentenza n. 5174/2023 del 17/02/2023

Esito

La controversia

Il ricorrente aveva presentato istanza di accesso alla procedura di collaborazione volontaria (Voluntary Disclosure, legge n.186/2014) e aveva ricevuto un diniego dall'Amministrazione finanziaria. Il giudice di primo grado e la CTR avevano ritenuto il diniego non impugnabile perché non incluso nell'elenco tassativo degli atti impugnabili previsto dall'art.19 del d.lgs. n.546/1992. Con il ricorso per cassazione si contestava tale qualificazione, sostenendo che la comunicazione di diniego costituisce atto che porta a conoscenza del contribuente una pretesa tributaria e pertanto è impugnabile.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso per cassazione, ritenendo fondato il motivo. Ha affermato che, pur essendo l'elencazione degli atti impugnabili ex art.19 d.lgs. n.546/1992 di natura tassativa, è ammissibile un'interpretazione estensiva: sono impugnabili anche atti non espressamente elencati quando essi portino a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria con ragioni fattuali e giuridiche. In particolare la Corte ha ritenuto che il rigetto della domanda di accesso alla procedura di collaborazione volontaria sia equiparabile al rigetto di una domanda di definizione agevolata e incida sul rapporto tributario, così determinando l'interesse ad agire del contribuente. Ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla Corte territoriale per nuovo giudizio.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19

  non presente nel testo fornito come citazione testuale

  L'elencazione degli atti impugnabili ha natura tassativa ma va interpretata estensivamente quando atti non elencati esplicitano una pretesa tributaria; ciò consente l'impugnazione di provvedimenti che incidono concretamente sul rapporto tributario

• Legge 11 dicembre 2014, n. 186 (Voluntary Disclosure), art. 1 e art. 5‑quater

  richiamate nel testo (art. 1, primo e secondo comma; art. 5 quater/1 e 2)

  La procedura di collaborazione volontaria è uno strumento confessorio finalizzato a far emergere debiti tributari preesistenti; il diniego di accesso incide sul diritto del contribuente alla definizione agevolata della posizione fiscale e pertanto è impugnabile

• Art. 5‑quinquies della legge n.186/2014

  citato come art. 5 quinquies/10

  Prevede la revoca dei benefici della voluntary disclosure in caso di autodichiarazione infedele; la norma conferma la natura definitoria e rilevante della procedura ai fini tributari

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36‑bis e art. 37‑bis

  richiamati nel testo (art. 36‑bis c.3; art. 37‑bis c.8)

  Alcuni atti amministrativi come la comunicazione d'irregolarità (art.36‑bis) e i dinieghi di disapplicazione antielusiva (art.37‑bis) sono stati ritenuti impugnabili quando contengono una compiuta pretesa tributaria

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art. 11

  Le risposte a interpello sono in linea generale meri pareri non impugnabili, salvo quando contengano una compiuta pretesa tributaria (es. disapplicazione antielusiva), che allora legittima l'impugnazione

• Costituzione della Repubblica Italiana, artt. 24, 53 e 97

  I principi costituzionali di tutela giurisdizionale (art.24), capacità contributiva e imposizione (art.53) e buon andamento dell'amministrazione (art.97) giustificano un'interpretazione estensiva delle norme processuali che garantisca la tutela del contribuente

• Codice di procedura civile, art. 100

  Al ricevimento della comunicazione che manifesta una pretesa tributaria nasce l'interesse ad agire del contribuente, ai sensi dell'art.100 c.p.c., per ottenere una pronuncia che chiarisca la sua posizione

Massime di principio

• Il diniego espresso (o il silenzio‑rigetto) a una istanza di accesso alla Voluntary Disclosure è impugnabile davanti al giudice tributario perché incide sul rapporto tributario e sulla possibilità di definizione agevolata: il contribuente ha interesse concreto e attuale ad agire
• L'elencazione degli atti impugnabili ex art.19 d.lgs. n.546/1992 è tassativa nella forma ma ammette un'interpretazione estensiva: sono impugnabili anche altri atti non elencati quando essi esplicitano una ben individuata pretesa tributaria con ragioni di fatto e di diritto
• Non tutti i pareri o risposte amministrative sono impugnabili: occorre valutare se il documento contenga una compiuta pretesa tributaria o un provvedimento che limiti concretamente l'accesso del contribuente a benefici o procedure (es. disapplicazioni antielusive, dinieghi alla Voluntary Disclosure)
• La mancata impugnazione immediata di un atto non tipico non preclude al contribuente di contestare la pretesa in un momento successivo mediante gli atti tipici previsti dall'art.19 (la mancata impugnazione non cristallizza la pretesa)
• In casi analoghi è strategico per il contribuente agire tempestivamente per ottenere una pronuncia che chiarisca la legittimità del diniego e per tutelare eventuali diritti connessi (es. crediti di imposta, rimborsi, effetti penali o di decadenza)
• Per l'Amministrazione: quando si emette un provvedimento che, pur non rientrando tra quelli espressamente elencati, manifesta una pretesa tributaria compiuta, è ragionevole attendersi che esso possa essere impugnato e quindi debba essere motivato con chiarezza sulle ragioni giuridiche e fattuali