Cassazione Civile, Ordinanza n. 34731/2024 del 28/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2009 emesso nei confronti di un imprenditore edile, con il quale l’Agenzia delle Entrate recuperava a tassazione ricavi non dichiarati e disconosceva la deduzione di un costo relativo a utili corrisposti a un associato in partecipazione, figlio non convivente del contribuente, nell’ambito di un contratto con apporto di solo lavoro. La CTP accolse il ricorso del contribuente; la CTR riformò solo in parte, annullando la ripresa relativa ai costi e confermando quella relativa ai maggiori ricavi. In Cassazione l’Agenzia dedusse, con due motivi formalmente ricondotti alla violazione degli artt. 60, 95 e 109, comma 9, TUIR, che i compensi corrisposti al figlio associato in partecipazione fossero indeducibili per il solo vincolo di parentela e, comunque, che la deduzione fosse illegittima perché il contratto non aveva data certa opponibile e il percettore non aveva dichiarato i redditi percepiti. Il contribuente resistette e propose ricorso incidentale, lamentando che la CTR avesse confermato la ripresa a tassazione dei maggiori ricavi e deducendo violazione degli artt. 85 TUIR, 21 d.P.R. 633/1972 e 7 l. 212/2000, ma la censura è stata ritenuta inammissibile perché formulata come vizio motivazionale su un motivo di appello e comunque generica.

La decisione

La Corte ha accolto il secondo motivo del ricorso principale dell’Agenzia, rigettando il primo. Ha inoltre dichiarato inammissibile il ricorso incidentale del contribuente. La sentenza impugnata è stata cassata limitatamente al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, Sezione distaccata di Foggia, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. È stata altresì disposta la statuizione ex art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002 nei confronti del ricorrente incidentale.

Norme richiamate

• art. 60 TUIR

  «Non sono ammesse in deduzione a titolo di compenso del lavoro prestato o dell'opera svolta dall'imprenditore, dal coniuge, dai figli, affidati o affiliati minori di età o permanentemente inabili al lavoro e dagli ascendenti, nonché dai familiari partecipanti all'impresa di cui al comma 4 dell'articolo 5»

  Costituisce eccezione tassativa alla regola generale di deducibilità dei compensi; non si estende oltre i soggetti nominativamente indicati dalla norma.

• art. 95, comma 6, TUIR

  «Fermo restando quanto disposto dall'articolo 109, comma 9, lettera b) le partecipazioni agli utili spettanti ai lavoratori dipendenti, e agli associati in partecipazione sono computate in diminuzione del reddito dell'esercizio di competenza, indipendentemente dalla imputazione al conto economico»

  Gli utili spettanti agli associati in partecipazione sono, in linea generale, deducibili dal reddito d'impresa.

• art. 109, comma 9, lett. b), TUIR

  «Non è deducibile ogni tipo di remunerazione dovuta: […] b) relativamente ai contratti di associazione in partecipazione ed a quelli di cui all'articolo 2554 del codice civile allorché sia previsto un apporto diverso da quello di opere e servizi»

  La non deducibilità riguarda l’ipotesi di apporto diverso da opere e servizi; nel caso di apporto di solo lavoro la disposizione non esclude la deduzione.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  La censura è ammissibile quando richiede di verificare la corretta sussunzione della fattispecie concreta nella norma giuridica applicata dal giudice di merito, senza richiedere un nuovo apprezzamento del fatto.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Il vizio è configurabile solo rispetto a un fatto storico decisivo, non già per l’omessa considerazione di uno specifico motivo di appello; la censura generica è inammissibile.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  È stata rilevata la sussistenza dei presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato da parte del ricorrente incidentale.

Massime di principio

• In tema di imposte sui redditi, i compensi corrisposti dall’imprenditore a un familiare associato in partecipazione con apporto di solo lavoro sono, in linea di principio, deducibili se il familiare non rientra tra i soggetti espressamente indicati dalla disciplina speciale di indeducibilità.
• L’art. 60 TUIR ha natura eccezionale e tassativa: la sua applicazione non può essere estesa per analogia oltre i casi espressamente previsti.
• Nel reddito d’impresa la deducibilità dei costi incombe sul contribuente, che deve provare l’esistenza e l’inerenza del componente negativo; la prova può essere data anche con mezzi diversi dalle scritture contabili, ma non si attenua il riparto dell’onere probatorio.
• La deduzione delle partecipazioni agli utili nell’associazione in partecipazione richiede di verificare la concreta struttura del rapporto e la natura dell’apporto: se l’apporto è diverso da opere e servizi opera il divieto di deduzione previsto dalla norma, mentre per il solo apporto di lavoro non opera automaticamente una preclusione.
• Nel ricorso per cassazione, la denuncia di violazione di legge ex art. 360, n. 3, c.p.c. è ammissibile quando contesta la corretta qualificazione giuridica della fattispecie accertata dal giudice di merito; il vizio ex art. 360, n. 5, c.p.c. richiede invece un fatto storico decisivo e non può essere usato per lamentare l’omessa considerazione di un motivo di appello o per formulare censure generiche.

Come è indicizzato