Cassazione Civile, Sentenza n. 19702/2024 del 17/07/2024

Esito

La controversia

Richiesta di rimborso IVA per l'anno d'imposta 2006 (importo €9.366,00 circa) ritenuta indebitamente versata in relazione a operazioni per le quali la contribuente aveva applicato aliquota del 10%. L'Ufficio aveva emesso un avviso di accertamento (poi definito con adesione) che ha riqualificato le operazioni, e la società ha chiesto il rimborso dell'IVA versata. La controversia verteva sulla decadenza dell'istanza di rimborso ai sensi dell'art. 21, comma 2, del D.Lgs. 546/1992 (termine biennale: decorre dalla data del pagamento o dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione?): la CTR aveva ritenuto la domanda tardiva calcolando il termine dal pagamento; la ricorrente ha sostenuto che il presupposto per la restituzione è sorto successivamente, con la definizione dell'accertamento con adesione, perciò la domanda è tempestiva.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto il motivo fondato e ha cassato la decisione della CTR. Ha stabilito che, nella fattispecie, il presupposto per la restituzione dell'IVA è sorto successivamente al pagamento, con la definizione dell'avviso di accertamento mediante adesione: in tale momento è definitivamente accertata l'erronea applicazione dell'imposta e nasce il diritto al rimborso. Di conseguenza il termine biennale di cui all'art. 21 D.Lgs. 546/1992 deve decorrere da quella data e non dal giorno del pagamento; la richiesta della società è pertanto tempestiva. La CTR è stata censurata per errore di diritto e la decisione è stata annullata nella parte in cui aveva dichiarato la decadenza dell'azione di rimborso.

Norme richiamate

• art. 21, comma 2, D.Lgs. 546/1992

  la domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione

  Il termine biennale non decorre automaticamente dalla data del pagamento quando il presupposto per la restituzione sorge successivamente; nella fattispecie il presupposto è sorto con la definizione dell'accertamento con adesione, da cui decorre il termine.

• art. 30-ter, DPR 633/1972

  il soggetto passivo presenta la domanda di restituzione dell'imposta non dovuta, a pena di decadenza, entro il termine di due anni dalla data del versamento della medesima ovvero, se successivo, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione. Nel caso di applicazione di un'imposta non dovuta ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi, accertata in via definitiva dall'Amministrazione finanziaria, la domanda di restituzione può essere presentata dal cedente o prestatore entro il termine di due anni dall'avvenuta restituzione al cessionario o committente dell'importo pagato a titolo di rivalsa

  La norma, entrata in vigore successivamente ai fatti di causa, specifica un caso tipico di presupposto sopravvenuto; la Corte la usa come riferimento comparativo ma afferma che, anche prima dell'introduzione del comma, il principio unionale imponeva analoghe soluzioni: quando il presupposto sorge dopo il versamento (es. accertamento definitivo), il termine decorre da tale evento.

• art. 10, comma 1, n. 21, DPR 633/1972

  Norma richiamata come quella la cui violazione era stata contestata (errata applicazione dell'aliquota 10% rispetto al corretto regime di esenzione/aliquota), ossia la base giuridica della rilevazione dell'errore che ha dato luogo alla richiesta di rimborso.

• D.Lgs. n. 218/1997 (accertamento con adesione)

  La definizione del rapporto tributario mediante accertamento con adesione costituisce atto definitivo che può far sorgere il presupposto per la restituzione dell'IVA; tale atto autoritativo neutralizza il rischio di perdita di gettito e legittima il decorso del termine biennale da quella data.

• Diritti dell'Unione europea e giurisprudenza della Corte di Giustizia (principi di neutralità ed effettività)

  La Corte ha richiamato i principi UE (neutralità IVA, effettività dei diritti) e la giurisprudenza della CGUE (es. causa C-427/10 Banca Antoniana, Schmeink C-454/98 e altre) per affermare che i limiti temporali nazionali non possono privare completamente il contribuente del diritto al rimborso; lo Stato può subordinare il rimborso all'eliminazione del rischio di perdita di gettito, ma non può, con l'applicazione rigida dei termini, rendere impossibile o eccessivamente difficile il recupero del tributo indebitamente versato.

Massime di principio

• Quando il diritto alla restituzione dell'IVA nasce per effetto di un evento sopravvenuto rispetto al pagamento (es. accertamento definitivo che riqualifica operazioni), il termine biennale per proporre istanza di rimborso decorre da tale evento e non necessariamente dalla data del versamento.
• La presenza di un atto amministrativo definitivo (es. accertamento con adesione) che stabilizza la ricostruzione dei fatti e elimina il rischio di perdita di gettito consente al cedente/prestatore di considerare sorto in quel momento il presupposto per la restituzione.
• I termini nazionali non possono essere interpretati in modo da ledere i principi dell'Unione (neutralità dell'IVA e effettività dei diritti): se l'applicazione letterale dei termini privasse totalmente il contribuente del diritto al rimborso, l'ordinamento nazionale deve conformarsi ai principi UE.
• La regolarizzazione dell'IVA indebitamente fatturata può essere subordinata alla verifica dell'assenza di rischio di perdita fiscale, ma tale verifica non può trasformarsi in un potere discrezionale che escluda il rimborso quando il diritto esiste.
• Prassi operativa consigliata: documentare l'evento che fa nascere il presupposto per la restituzione (es. provvedimento definitivo dell'Amministrazione o accertamento con adesione), agire entro due anni da tale evento per l'istanza amministrativa/giudiziale e, se possibile, porre in evidenza l'eliminazione del rischio di perdita di gettito per supportare la richiesta.