Sentenza del 20/11/2019 n. 30147 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate contestava la sentenza della CTR della Campania che aveva riconosciuto la detraibilità dell'IVA e la deducibilità dei costi relativi a una fattura emessa da un fornitore ritenuto soggettivamente inesistente, cioè un soggetto diverso dall'effettivo cedente o prestatore. Con il primo motivo denunciava la violazione delle regole sull'onere della prova: secondo l'Agenzia, la CTR aveva richiesto erroneamente la prova della partecipazione consapevole della contribuente alla frode, anziché verificare se essa sapesse o avrebbe dovuto sapere, usando l'ordinaria diligenza, che l'operazione si inseriva in un'evasione IVA. Con il secondo motivo contestava l'affermazione secondo cui l'estraneità alla frode avrebbe reso automaticamente deducibili i costi, senza verificare i requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi, nei limiti precisati in motivazione, cassando la sentenza della CTR e rinviando la causa alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese. Per l'IVA, il giudice del rinvio dovrà verificare complessivamente gli elementi indiziari sulla natura fittizia del fornitore e accertare se la contribuente conoscesse o avrebbe dovuto conoscere la frode, senza attribuire valore decisivo alla sola consegna della merce, al pagamento della fattura, all'assenza di un vantaggio, né al carattere isolato o modesto dell'operazione. Per i costi, dovrà invece verificare autonomamente la sussistenza dei requisiti di deducibilità previsti dal TUIR. Non vi è stata quindi una decisione definitiva sul merito dell'imposta: il risultato processuale è favorevole all'Agenzia delle entrate, ma la causa è stata rinviata per un nuovo esame.

Norme richiamate

• Art. 2697 del codice civile

  Disciplina l'onere della prova. In materia di operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare, anche mediante presunzioni, la fittizietà del fornitore e gli elementi oggettivi dai quali risulti che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode; se tale prova è raggiunta, spetta al contribuente dimostrare la propria buona fede e l'adozione della massima diligenza esigibile.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2

  Consente all'Amministrazione di fondare la rettifica IVA anche su presunzioni semplici, purché gli elementi indiziari siano idonei, specifici e valutati complessivamente.

• D.L. 2 marzo 2012, n. 16, art. 8, commi 1 e 3, convertito dalla L. 26 aprile 2012, n. 44

  Nella determinazione dei redditi ... non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo ...

  La disciplina, più favorevole, si applica retroattivamente ai fatti anteriori, salvo definitività dei provvedimenti. Per le operazioni soggettivamente inesistenti, il solo coinvolgimento consapevole nell'operazione non esclude automaticamente la deducibilità del costo, quando i beni siano stati commercializzati o impiegati nel ciclo produttivo; restano però necessari i requisiti ordinari di deducibilità.

• L. 24 dicembre 1993, n. 537, art. 14, comma 4-bis, nel testo vigente

  Esclude la deducibilità dei costi e delle spese relativi a beni o servizi direttamente utilizzati per commettere determinati delitti non colposi, alle condizioni processuali previste dalla norma.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109

  I costi sono deducibili solo se risultano effettivi, inerenti, di competenza, certi e determinati o determinabili. La prova della sussistenza di tali requisiti grava sul contribuente.

• Art. 360, comma 1, n. 3, del codice di procedura civile

  Consente il ricorso per cassazione per violazione o falsa applicazione di norme di diritto; non può essere utilizzato per censurare una mera omessa valutazione di fatti o elementi probatori, che deve essere prospettata secondo il diverso vizio processuale previsto.

Massime di principio

• Nelle contestazioni di fatture soggettivamente inesistenti, il Fisco deve dimostrare sia che il soggetto indicato in fattura era una cartiera o un intermediario fittizio, sia che il cliente sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode; non è necessario provare la partecipazione attiva del cliente al meccanismo fraudolento.
• Gli indizi devono essere valutati nel loro insieme. La mancanza della sede, l'assenza di una struttura operativa, il mancato versamento dell'IVA, prezzi anomali, pagamenti irregolari e rapporti triangolari immediati possono concorrere a dimostrare la frode e la conoscibilità della stessa.
• La consegna effettiva della merce, il pagamento tracciato della fattura e la regolarità formale della contabilità non provano da soli la buona fede, perché sono elementi compatibili anche con un'operazione soggettivamente inesistente.
• Il contribuente deve adottare una diligenza proporzionata alla propria qualifica professionale e alle anomalie dell'operazione, conservando verifiche e documenti sull'effettività e sull'affidabilità del fornitore.
• Per l'IVA, la buona fede del cessionario può consentire la detrazione solo se il contribuente dimostra di non sapere e di non poter ragionevolmente sapere della frode dopo che l'Amministrazione abbia fornito una base probatoria sufficiente.
• La deducibilità del costo e la detraibilità dell'IVA sono questioni distinte: anche se il costo non è escluso in quanto collegato direttamente a un reato, deve comunque rispettare i requisiti ordinari di deducibilità fiscale.
• Il carattere isolato, modesto o coerente con l'attività dell'acquirente dell'operazione non esclude automaticamente la frode né dimostra, da solo, l'assenza di conoscenza o colpa.