Cassazione Civile, Ordinanza n. 04678/2024 del 21/02/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Agenzia delle Entrate aveva riqualificato come cessione unitaria di ramo d'azienda, ai fini dell'imposta di registro, un'operazione composta da un conferimento di ramo d'azienda in una società e dalla successiva cessione dell'intera partecipazione sociale, seguita poi dalla fusione per incorporazione della società acquirente nella controllata. La contribuente aveva impugnato l'atto; il giudizio era stato respinto in primo grado e accolto in appello. In cassazione l'Amministrazione ha dedotto la violazione dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, sostenendo che l'imposta di registro vada applicata secondo la causa reale e la capacità contributiva espressa dall'operazione economica complessiva, e che le modifiche normative del 2017-2018 non impediscano di considerare elementi extra-testuali se interni alla ricostruzione della volontà negoziale. La società ha resistito chiedendo il rigetto e, in via incidentale condizionata, ha riproposto questioni su decadenza e contraddittorio procedimentale.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto infondati i motivi, affermando che, dopo la modifica dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 e alla luce della giurisprudenza costituzionale, l'imposta di registro deve essere applicata sulla base del solo contenuto dell'atto presentato a registrazione, senza considerare elementi extra-testuali e atti collegati. Ha quindi confermato l'annullamento dell'avviso di liquidazione disposto dal giudice d'appello. Il ricorso incidentale condizionato della contribuente è rimasto assorbito. Le spese sono state integralmente compensate e non è stato posto a carico dell'Amministrazione statale l'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È la norma processuale invocata per denunciare la violazione di legge nei motivi di ricorso per cassazione.

• art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986

  Va applicato secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato a registrazione, sulla base dei soli elementi desumibili dall'atto medesimo e prescindendo da elementi extra-testuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto previsto dagli articoli successivi.

• art. 53 Cost.

  La Corte richiama la giurisprudenza costituzionale che esclude il contrasto della disciplina con il principio di capacità contributiva.

• art. 1, comma 87, legge n. 205 del 2017

  Ha modificato l'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 in senso restrittivo, limitando l'interpretazione dell'atto ai suoi elementi testuali.

• art. 1, comma 1084, legge n. 145 del 2018

  Ha qualificato la modifica del 2017 come interpretazione autentica dell'art. 20, attribuendole efficacia retroattiva.

• art. 76, comma 1-bis, d.P.R. n. 131 del 1986

  Richiamato dalla contribuente nel ricorso incidentale condizionato in tema di decadenza dell'azione dell'Ufficio.

• art. 10-bis, Statuto del contribuente

  Il collegamento negoziale e gli elementi extra-testuali possono rilevare solo nell'ambito dell'abuso del diritto, con le relative garanzie procedurali e la prova dei presupposti applicativi.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  L'ulteriore contributo unificato non si applica alle amministrazioni dello Stato che operano tramite prenotazione a debito.

• artt. 1362 ss. c.c.

  Sono richiamati dal ricorrente per sostenere un'interpretazione dell'atto coerente con le regole ermeneutiche negoziali.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, dopo la riforma dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, la qualificazione fiscale dell'atto deve fondarsi esclusivamente sugli elementi desumibili dal testo dell'atto registrato, senza estensione agli atti collegati o ad elementi extra-testuali.
• La riqualificazione dell'operazione economica complessiva non può essere operata attraverso l'art. 20 d.P.R. n. 131/1986; ove l'Amministrazione intenda contestare un collegamento negoziale o una costruzione abusiva, deve fare ricorso agli strumenti propri dell'abuso del diritto, con i relativi presupposti e garanzie procedurali.
• Le modifiche introdotte dalla legge di bilancio 2018 all'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 hanno natura non meramente interpretativa ma, per effetto della successiva legge n. 145 del 2018, sono state qualificate come interpretazione autentica con efficacia retroattiva.
• La tassazione di un'operazione composta non può prescindere dal dato documentale dell'atto singolarmente registrato, salvo che l'operazione venga validamente scrutinata alla luce della disciplina antielusiva specifica.

Come è indicizzato