Sentenza del 12/11/2020 n. 3479 - Comm. Trib. Reg. per il Lazio

Esito

La controversia

Il ricorrente contestava che l'Agenzia delle Entrate avesse tassato un "negozio-fine" desumendolo dal collegamento tra più atti presentati separatamente per la registrazione (es. cessione di partecipazioni e cessione d'azienda), mentre l'art. 20 del T.U.R., nella formulazione modificata (retroattiva), stabilisce che l'imposta di registro si applica sull'atto sottoposto a registrazione prescindendo da elementi extratestuali e da atti ad esso collegati. L'Agenzia aveva quindi ricercato e utilizzato elementi esterni al singolo atto per determinare la base imponibile.

La decisione

Il principio richiamato dalla sentenza è che, secondo l'attuale formulazione dell'art. 20 T.U.R. (come modificato dalle norme citate), l'Amministrazione non può ricorrere a dati extratestuali o mettere insieme atti separatamente presentati per la registrazione al fine di tassare un negozio diverso da quello contenuto nel singolo atto. Ne consegue il divieto per l'Agenzia di qualificare e tassare un "negozio-fine" desumendolo da elementi che si collocano al di fuori dell'atto registrato. Sulla base di tale principio viene favorevolmente accolta la posizione del contribuente rispetto all'operato dell'Amministrazione fiscale.

Norme richiamate

• Testo Unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro (T.U.R.), art. 20

  art. 20, come modificato dall'art. 1, co. 87, l. n. 205/2017 e dall'art. 1, co. 1084, l. n. 145/2018

  L'imposta di registro si applica sull'atto sottoposto a registrazione, prescindendo da elementi extratestuali e da atti collegati; la norma è interpretata come divieto per l'Amministrazione di ricostruire e tassare un diverso negozio desunto da documenti esterni al singolo atto registrato.

• Legge n. 205/2017 (Legge di Bilancio 2018)

  Ha introdotto modifiche all'art. 20 T.U.R. con effetto retroattivo, rinforzando la regola per cui la tassazione si fonda sul singolo atto presentato per la registrazione.

• Legge n. 145/2018 (Legge di Bilancio 2019)

  Ulteriore intervento normativo che ha confermato/disciplinato la portata dell'art. 20 nella direzione della prevalenza del contenuto testuale dell'atto ai fini dell'imposizione.

• Corte Costituzionale, sentenza n. 158/2020

  Richiamata in dottrina/giurisprudenza come precedente significativo; conferma o è coerente con l'interpretazione costituzionalmente orientata che limita i margini dell'Amministrazione nell'utilizzo di elementi esterni al singolo atto per fini impositivi.

Massime di principio

• L'imposta di registro va determinata sulla base del contenuto testuale dell'atto effettivamente presentato per la registrazione; elementi extracontenutistici e atti separati non possono essere automaticamente aggregati dall'Amministrazione per ricostruire un diverso negozio imponibile.
• Se l'intento è di disciplinare fiscalmente una pluralità di operazioni come un unico complesso economico, tale qualificazione deve risultare dal singolo atto o da un rapporto formale e univoco che ricada nel perimetro testuale dell'atto medesimo; altrimenti l'Ufficio non può procedere a tassazione basata su atti separati.
• Per il contribuente: per evitare rischi di ricalcolo o contenzioso, è consigliabile che le operazioni che vanno considerate unitariamente siano esplicitamente e coerentemente documentate nel medesimo atto o che siano richiamate nel testo in modo chiaro.
• Per l'Amministrazione: l'accertamento basato su collegamenti tra atti separati è limitato dalla norma; in presenza di sospette elusioni o simulazioni la prova dell'effettiva natura unitaria dell'operazione deve comunque fondarsi su elementi riconducibili all'atto registrato o su fatti che consentano l'applicazione di specifiche norme anti-elusione/simulazione.
• La regola ha efficacia retroattiva secondo le modifiche legislative richiamate; occorre però verificare casi concreti e possibili eccezioni (es. norme che espressamente consentano l'aggregazione o ipotesi di frode/simulazione accertabile con altri mezzi probatori).