Sentenza del 28/12/2018 n. 33578 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la decisione della Commissione tributaria regionale che aveva annullato l'avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2000, con il quale erano state recuperate maggiori imposte ai fini IRAP, IRPEF e IVA. L'accertamento si fondava sulla presunta mancata annotazione di corrispettivi e omessa contabilizzazione di ricavi, determinati applicando una percentuale di ricarico del 26,03%, poi ridotta al 19,70% considerando gli sconti medi. L'Ufficio sosteneva che il campione di 80 articoli, suddivisi in categorie omogenee, fosse rappresentativo dell'intera attività e costituisse una presunzione grave, precisa e concordante. Contestava inoltre che la Commissione regionale avesse valorizzato gli studi di settore e ritenuto congrui i ricavi dichiarati.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Il primo motivo è stato ritenuto infondato e comunque carente per genericità, poiché l'Agenzia non aveva indicato con precisione il fatto controverso e decisivo la cui omessa o insufficiente valutazione avrebbe determinato un diverso esito. La Corte ha ritenuto non sindacabile in sede di legittimità la valutazione della Commissione regionale, secondo cui il campione utilizzato non era sufficientemente rappresentativo, considerata la varietà dei prezzi e dei prodotti commercializzati. Anche il secondo e il terzo motivo sono stati respinti: l'Ufficio poteva astrattamente ricorrere all'accertamento analitico-induttivo anche in presenza di contabilità formalmente regolare, ma il giudice di merito poteva valutare complessivamente l'attendibilità della ricostruzione e considerare gli studi di settore come elemento idoneo a confermare la congruità dei ricavi dichiarati. L'annullamento della ripresa fiscale è quindi rimasto fermo. Nulla è stato disposto sulle spese, poiché la contribuente è rimasta intimata.

Norme richiamate

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio

  Il vizio di motivazione in cassazione deve riguardare uno specifico fatto principale, controverso e decisivo, e il ricorrente deve dimostrare che la sua corretta valutazione avrebbe necessariamente potuto condurre a una decisione diversa. Non è sufficiente una contestazione generica dell'iter logico seguito dal giudice di merito.

• Art. 366-bis c.p.c.

  esposizione chiara dei fatti controversi in relazione ai quali la motivazione si assume viziata

  Il motivo di ricorso per vizio motivazionale deve individuare chiaramente il fatto controverso, le ragioni dell'insufficienza o omissione e la decisività del vizio. La mancata specificazione rende il motivo inammissibile o comunque infondato.

• Art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. n. 600/1973

  Consente l'accertamento analitico-induttivo del reddito d'impresa anche quando la contabilità sia formalmente regolare, purché la ricostruzione si fondi su elementi presuntivi adeguati e attendibili.

• Art. 54, D.P.R. n. 633/1972

  Costituisce la base normativa per la rettifica dell'IVA, anche mediante ricostruzione induttiva delle operazioni e dei ricavi, quando gli elementi acquisiti dall'Amministrazione siano idonei a dimostrare l'incompletezza o l'inesattezza della dichiarazione.

• Art. 62-bis, D.L. n. 331/1993, convertito dalla L. n. 427/1993

  Disciplina gli studi di settore, che possono costituire strumenti di supporto per la stima dei ricavi e per l'accertamento analitico-induttivo. La loro applicazione può essere valorizzata dal giudice nel giudizio complessivo di congruità dei ricavi dichiarati.

• Art. 2697 c.c.

  Rileva ai fini della nozione di fatto principale: il vizio di motivazione deve riguardare fatti costitutivi, modificativi, impeditivi o estintivi del diritto controverso, non semplici argomentazioni o valutazioni astratte.

Massime di principio

• L'Amministrazione finanziaria può utilizzare un accertamento analitico-induttivo e una percentuale media di ricarico anche se la contabilità del contribuente è formalmente regolare, ma deve dimostrare che il campione esaminato è realmente rappresentativo dell'attività e che il metodo di calcolo è coerente con la varietà dei prodotti, dei prezzi e degli sconti.
• Una percentuale di ricarico non può essere considerata automaticamente attendibile: il giudice deve poter verificare la composizione del campione, la suddivisione merceologica, il peso economico delle categorie e la corrispondenza tra merci esaminate e giacenze complessive.
• Gli studi di settore possono essere utilizzati come elemento di confronto per valutare la congruità dei ricavi dichiarati, anche quando l'Ufficio abbia adottato un diverso metodo di ricostruzione. Il giudice può preferire, sulla base del complessivo quadro probatorio, la risultanza degli studi di settore alla stima fondata sul ricarico.
• In cassazione non è possibile ottenere una nuova valutazione del campione, della percentuale di ricarico o della congruità dei ricavi: tali apprezzamenti appartengono al giudice di merito, salvo vizi motivazionali specifici e decisivi.
• Chi impugna una sentenza per vizio di motivazione deve indicare puntualmente il fatto decisivo trascurato, spiegare perché la motivazione sia insufficiente o contraddittoria e dimostrare che, senza quel vizio, l'esito sarebbe stato necessariamente diverso.
• In una controversia simile, il contribuente può difendersi contestando la rappresentatività del campione, la corretta ponderazione delle categorie merceologiche, la variabilità dei prezzi e degli sconti e la coerenza del metodo con gli studi di settore; l'Amministrazione deve invece documentare in modo analitico la solidità della ricostruzione presuntiva.