Corte di giustizia, Ordinanza C-191/21

Regime IVA sul margine nelle cessioni di terreni edificabili

La pronuncia, resa con ordinanza motivata in un rinvio pregiudiziale della cour administrative d’appel de Lyon, riguarda l’interpretazione dell’articolo 392 della direttiva 2006/112/CE in materia di IVA. La Corte è chiamata a stabilire quando il regime di tassazione sul margine possa applicarsi alle cessioni di terreni edificabili acquistati per la rivendita.

Fatti e procedimento principale

Le società Les Anges d’Eux SARL, Echo 5 SARL e Cletimmo SAS, operanti come mediatori immobiliari, avevano acquistato da privati terreni edificati o immobili con pertinenze, operazioni non rientranti nell’ambito di applicazione della direttiva IVA. Successivamente avevano diviso o ridefinito i terreni al fine di rivenderli come terreni edificabili, applicando il regime del margine previsto dall’articolo 268 del code général des impôts, norma di recepimento dell’articolo 392 della direttiva IVA.

L’amministrazione tributaria francese aveva contestato tale impostazione e aveva emesso avvisi di accertamento calcolando l’IVA sull’intero prezzo di vendita. I giudici di primo grado avevano accolto quasi integralmente le domande delle società; in appello, il giudice del rinvio ha chiesto chiarimenti alla Corte sulla portata dell’articolo 392.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva 2006/112/CE, sulla nozione di soggetto passivo e di attività economica;
• l’articolo 12, paragrafo 1, lettere a) e b), e paragrafo 3, sulla cessione di fabbricati e di terreni edificabili e sulla nozione di "terreni edificabili" definita dagli Stati membri;
• l’articolo 73, che fissa come regola generale la base imponibile IVA sul corrispettivo della cessione;
• l’articolo 392, che consente in via derogatoria di tassare sul margine le cessioni di fabbricati e terreni edificabili acquistati per la rivendita da un soggetto passivo che non aveva potuto detrarre l’IVA all’acquisto.

Questione pregiudiziale

Il giudice nazionale domandava se l’articolo 392 escluda il regime del margine in due ipotesi:

• quando terreni acquistati edificati divengono, prima della rivendita, terreni edificabili;
• quando i terreni subiscono modifiche delle caratteristiche, come la divisione in lotti, tra acquisto e rivendita.

Ragionamento della Corte

La Corte osserva innanzitutto che l’articolo 392 costituisce una deroga all’articolo 73 e va interpretato restrittivamente, senza però privarlo di effettività. Richiamando l’articolo 12, paragrafo 3, precisa che i "terreni edificabili" sono quelli considerati tali dalla normativa nazionale.

Da ciò deduce che il regime derogatorio dell’articolo 392 si applica esclusivamente ai terreni edificabili, definiti dal diritto nazionale, acquistati per la rivendita. La sua applicazione presuppone quindi un’identità giuridica tra il bene acquistato e quello rivenduto.

Nel caso in cui un soggetto abbia acquistato un terreno edificato e lo rivenda, dopo una trasformazione giuridica e materiale, come terreno edificabile, la condizione richiesta dall’articolo 392 non è soddisfatta. In tale ipotesi il bene acquistato non coincide, sul piano giuridico, con quello rivenduto.

Diversamente, se il bene acquistato è già un terreno edificabile secondo il diritto nazionale e nel frattempo subisce solo modifiche, come una suddivisione in lotti, il regime del margine non è escluso. La Corte richiama la sentenza Icade Promotion del 30 settembre 2021, secondo cui trasformazioni o urbanizzazioni non fanno venir meno la qualifica di terreno edificabile, purché il bene resti destinato ad essere edificato e non si trasformi in un fabbricato.

Decisione

La Corte risponde che l’articolo 392 della direttiva 2006/112/CE:

• esclude l’applicazione del regime di tassazione sul margine quando terreni acquistati edificati divengano, tra acquisto e rivendita, terreni edificabili;
• non esclude invece tale regime quando i terreni edificabili siano stati oggetto di modifiche delle caratteristiche, come la divisione in lotti.

Rilievo pratico

Per gli operatori immobiliari, la decisione conferma che il regime del margine è applicabile solo se il bene rivenduto conserva la sua qualificazione giuridica di terreno edificabile rispetto al bene originariamente acquistato. La mera trasformazione fisica o urbanistica non basta a escludere il regime, mentre il mutamento da terreno edificato a terreno edificabile impedisce il ricorso alla deroga.