Cassazione Civile, Sentenza n. 10686/2020 del 05/06/2020

Esito

La controversia

La controversia nasce da operazioni di importazione effettuate dalla società, in relazione alle quali l’Amministrazione doganale aveva contestato la fedeltà del valore dichiarato in dogana perché non erano state incluse le royalties corrisposte dalla contribuente. L’Ufficio aveva emesso un avviso di rettifica dell’accertamento dei diritti doganali e dell’IVA e un atto di irrogazione delle sanzioni. La Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 2383/64/14 depositata il 6 maggio 2014, aveva accolto l’appello della società e annullato entrambi gli atti, ritenendo che i diritti di licenza non costituissero condizioni imprescindibili della vendita e non dovessero quindi concorrere al valore doganale. L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli ha proposto ricorso per cassazione con due motivi. Con il primo ha denunciato la violazione e falsa applicazione degli artt. 32, par. 1, lett. c), e par. 5, del Regolamento (CEE) n. 2913/92, dell’art. 157, par. 2, del Regolamento (CEE) n. 2454/93 e dell’art. 2729 c.c., sostenendo che, sulla base dei fatti e delle clausole contrattuali accertati dal giudice di merito, le royalties andavano incluse nel valore in dogana. La società ha eccepito l’inammissibilità del motivo perché diretto a ottenere una nuova valutazione dei fatti e delle prove. Con il secondo motivo l’Agenzia ha censurato l’annullamento delle sanzioni, deducendo la violazione e falsa applicazione dell’art. 303, commi 1 e 2, del d.P.R. n. 43/1973 e dell’art. 70 del d.P.R. n. 633/1972, in quanto tale annullamento conseguiva alla ritenuta insussistenza della rettifica. La sentenza di legittimità rileva che, secondo gli accordi di licenza, la scelta del produttore da parte della licenziataria doveva essere previamente approvata dalla licenziante e la fabbricazione doveva rispettare specifiche da questa indicate.

La decisione

La Corte ha respinto l’eccezione di inammissibilità del primo motivo: la censura non chiedeva di modificare la ricostruzione dei fatti o di rivalutare le prove, ma contestava la sussunzione dei fatti accertati nella disciplina applicabile, questione sindacabile ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c. Nel merito, ha accolto il primo motivo. Ha chiarito che le royalties si aggiungono al valore di transazione quando non incluse nel prezzo, sono riferibili alle merci importate e il loro pagamento costituisce condizione della vendita. Se il beneficiario delle royalties è diverso dal venditore, la condizione può risultare anche dai rapporti contrattuali che coinvolgono più soggetti e dalla capacità del licenziante di esercitare sul venditore o sull’acquirente un potere di controllo o orientamento, anche di fatto. Nel caso concreto, la previa approvazione del produttore da parte della licenziante e l’obbligo di fabbricare secondo specifiche da questa definite, considerati unitariamente, erano idonei a dimostrare un potere di orientamento sulla produzione, distinto dal mero controllo di qualità. La CTR aveva quindi errato nel negare la rilevanza doganale delle royalties senza considerare tali elementi. Per effetto dell’accoglimento del primo motivo è stato accolto anche il secondo, che riguardava l’annullamento delle sanzioni dipendente dalla caduta del presupposto impositivo. La Corte ha cassato la sentenza impugnata e rinviato alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese e per l’esame delle questioni assorbite.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Come noto, infatti, il vizio di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) consiste nella deduzione di un’erronea ricognizione, da parte del provvedimento impugnato, della fattispecie normativa astratta e, quindi, implica necessariamente un problema interpretativo della stessa, mentre esula dallo stesso l’allegazione di una errata ricostruzione della fattispecie concreta a mezzo delle risultanze di causa, prospettabile, in sede di legittimità, solo sotto l’aspetto del vizio di motivazione e il cui esame, a differenza dalla censura per violazione di legge, è mediato dalla contestata valutazione delle risultanze di causa.

  Il vizio di violazione o falsa applicazione di legge riguarda l’erronea individuazione o interpretazione della fattispecie normativa astratta e la sua non corretta applicazione ai fatti accertati; non consente invece di ottenere una nuova ricostruzione dei fatti o una diversa valutazione delle prove.

• art. 29 Regolamento (CEE) n. 2913/92

  L’art. 29, Reg. (CEE) n. 2913/92, applicabile ai fatti di causa ratione temporis, stabilisce che il valore in dogana delle merci importate è, di regola, il valore di transazione, ossia il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci quando siano vendute per l’esportazione a destinazione del territorio doganale dell’Unione, fatte salve, però, le rettifiche da effettuare conformemente al successivo art. 32.

  Il valore in dogana è di regola il valore di transazione, ma deve essere rettificato secondo le disposizioni dell’art. 32; deve inoltre riflettere il valore economico reale delle merci importate.

• art. 32, par. 1, lett. c), Regolamento (CEE) n. 2913/92

  Così ricostruito il quadro normativo deve concludersi, in coerenza con quanto affermato nella sentenza della Corte di Giustizia dell’Unione Europea del 9 marzo 2017, GE Healthcare, che la rettifica prevista dall’art. 32, par. 1, lett. c), del codice doganale comunitario si applica quando ricorrono le seguenti tre condizioni cumulative: in primo luogo, che i corrispettivi o i diritti di licenza non siano stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare; in secondo luogo, che essi si riferiscano alle merci da valutare; e, in terzo luogo, che l’acquirente sia tenuto a versare tali corrispettivi o diritti di licenza come condizione della vendita delle merci da valutare.

  Le royalties si aggiungono al prezzo ai fini del valore doganale solo se ricorrono cumulativamente la loro mancata inclusione nel prezzo, il riferimento alle merci valutate e il carattere di condizione della vendita del relativo pagamento.

• art. 157, par. 2, Regolamento (CEE) n. 2454/93

  Il successivo par. 2 del medesimo articolo precisa che al prezzo effettivamente pagato o da pagare devono essere aggiunti i corrispettivi o diritti di licenza soltanto nel caso in cui tale pagamento, da un lato, si riferisca alle merci oggetto della valutazione e, dall’altro, costituisca una condizione di vendita di tali merci.

  L’aggiunta delle royalties presuppone sia un nesso con le merci oggetto della valutazione sia il loro pagamento quale condizione della vendita.

• art. 160 Regolamento (CEE) n. 2454/93

  Ciò, in coerenza con l’art. 160, Reg. (CEE) n. 2454/93, secondo cui il pagamento delle royalties costituisce una condizione della vendita quando il venditore o una persona ad esso legata chiede all’acquirente di effettuare tale pagamento.

  La richiesta di pagamento delle royalties da parte del venditore o di una persona a esso legata costituisce un indice normativo del fatto che il pagamento è condizione della vendita.

• allegato 23 al Regolamento (CEE) n. 2454/93

  Il controllo è dunque inteso in un’accezione ampia: da un lato, sul piano della fattispecie, perchè è assunto per la sua rilevanza anche di fatto; dall’altro, su quello degli effetti, perchè ci si contenta del potere di “orientamento” del soggetto controllato.

  Ai fini dell’individuazione del controllo rilevante, è sufficiente la possibilità, anche di fatto, di esercitare un potere di orientamento sul soggetto controllato; non occorre un potere formalizzato o comprensivo di ogni aspetto della sua attività.

• art. 143, par. 1, lett. e), Regolamento (CEE) n. 2454/93

  Con riferimento alla nozione di controllo utilizzata nella richiamata pronuncia della Corte di Giustizia e presa in considerazione dall’art. 143, par. 1, lett. e), Reg. (CEE) n. 2454/93, si osserva che l’allegato 23 a tale Regolamento chiarisce che “si considera che una persona ne controlli un’altra quando la prima sia in grado di esercitare, di diritto o di fatto, un potere di costrizione o di orientamento sulla seconda”.

  La nozione di controllo rilevante ai fini doganali comprende la capacità, giuridica o fattuale, di imporre costrizioni o orientamenti a un altro soggetto.

• art. 303, commi 1 e 2, d.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43

  L’accoglimento del primo motivo di ricorso impone l’accoglimento anche del secondo motivo, con cui si censura la sentenza di appello per violazione e falsa applicazione degli artt. 303, primo e comma 2, Testo unico 23 gennaio 1973, n. 43, e 70, D.P.R. n. 26 settembre 1972, n. 633, nella parte in cui ha accolto il gravame anche relativamente all’irrogazione delle sanzioni, in relazione al venir meno del presupposto dell’annullamento dell’atto sanzionatorio.

  La Corte ha accolto la censura relativa alle sanzioni in via consequenziale, poiché il loro annullamento da parte della CTR era fondato sulla medesima premessa, ritenuta erronea, di insussistenza della rettifica doganale.

• art. 70 d.P.R. 26 settembre 1972, n. 633

  L’accoglimento del primo motivo di ricorso impone l’accoglimento anche del secondo motivo, con cui si censura la sentenza di appello per violazione e falsa applicazione degli artt. 303, primo e comma 2, Testo unico 23 gennaio 1973, n. 43, e 70, D.P.R. n. 26 settembre 1972, n. 633, nella parte in cui ha accolto il gravame anche relativamente all’irrogazione delle sanzioni, in relazione al venir meno del presupposto dell’annullamento dell’atto sanzionatorio.

  La disposizione è richiamata nella censura concernente l’annullamento delle sanzioni, che è stata accolta conseguentemente alla cassazione della decisione sulla rettifica doganale.

Massime di principio

• Nel giudizio di cassazione, la falsa applicazione di legge può essere dedotta quando, assumendo i fatti come definitivamente accertati dal giudice di merito, si contesta la loro riconduzione alla fattispecie astratta; la censura non deve tradursi in una richiesta di rivalutare prove o ricostruire diversamente i fatti.
• Le royalties sono aggiunte al valore di transazione delle merci importate quando, cumulativamente, non sono già comprese nel prezzo, si riferiscono alle merci valutate e il loro pagamento costituisce condizione della vendita.
• La condizione della vendita può risultare non solo da una clausola espressa che subordini la vendita al pagamento delle royalties, ma anche dall’assetto dei rapporti contrattuali tra venditore, acquirente, licenziante e altri soggetti coinvolti, quando il licenziante sia in grado di orientare il venditore o l’acquirente in modo da subordinare l’importazione al pagamento dei diritti.
• Il controllo rilevante ai fini doganali può essere esercitato di diritto o di fatto e consiste anche nel potere di orientamento: non è necessario che investa ogni aspetto dell’attività del soggetto controllato.
• La previa approvazione del produttore da parte del licenziante e l’imposizione di specifiche per la fabbricazione, valutate congiuntamente, possono dimostrare un potere di orientamento sulla produzione e concorrere a provare che le royalties sono condizione della vendita; ciò va distinto dal mero controllo di qualità del prodotto.

Come è indicizzato