Sentenza del 29/05/2015 n. 321 - Comm. Trib. Reg. per l'Umbria

Esito

La controversia

La società ha impugnato gli avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2005 e 2006, contestando sia nel merito la ricostruzione induttiva dei ricavi e l’imputazione temporale di alcune fatture, sia la violazione delle garanzie procedimentali previste dall’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000. L’Amministrazione aveva esaminato la documentazione della società mediante una verifica cosiddetta "a tavolino", senza notificare un verbale di chiusura delle operazioni e senza consentire al contribuente di formulare osservazioni prima dell’emissione degli avvisi.

La decisione

La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della società. La Commissione tributaria regionale ha confermato integralmente tale decisione e ha respinto l’appello dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo illegittimi e nulli gli avvisi di accertamento per violazione dell’art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente. Secondo i giudici, anche una verifica svolta presso gli uffici dell’Amministrazione sulla base di documenti forniti dal contribuente deve concludersi con un verbale, così da permettere il contraddittorio e il decorso del termine dilatorio di sessanta giorni prima dell’atto impositivo, salvo motivate ragioni di urgenza. Gli ulteriori motivi di appello sono stati assorbiti. Le spese sono state compensate; l’Amministrazione è stata inoltre condannata al pagamento dell’ulteriore contributo unificato previsto dall’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115/2002.

Norme richiamate

• Art. 12, comma 7, legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente)

  "L’inosservanza del termine dilatorio di sessanta giorni per l’emanazione dell’avviso di accertamento determina di per sé l’illegittimità dell’atto impositivo"

  La norma è stata interpretata come posta a tutela del pieno contraddittorio procedimentale. Secondo la decisione, il verbale di chiusura deve essere notificato anche quando l’attività istruttoria è svolta "a tavolino" sulla base della documentazione del contribuente; il mancato rispetto del termine di sessanta giorni, in assenza di specifiche ragioni di urgenza, comporta l’illegittimità dell’avviso.

• Art. 39, comma 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato quale fondamento dell’accertamento induttivo utilizzato dall’Ufficio. La questione della correttezza sostanziale di tale metodo è rimasta assorbita, poiché gli avvisi sono stati ritenuti illegittimi per la violazione delle garanzie procedimentali.

• Art. 2424 codice civile

  Richiamato dai giudici di primo grado per ritenere corretta la contabilizzazione dei ricavi nell’anno di competenza economica dei lavori e l’iscrizione delle fatture da emettere nello stato patrimoniale.

• Art. 3 Costituzione

  Richiamato come fondamento dell’esigenza di assicurare parità di trattamento tra contribuenti sottoposti a verifiche presso i locali aziendali e contribuenti sottoposti a verifiche interne presso gli uffici dell’Amministrazione.

• Art. 97 Costituzione

  Richiamato in relazione ai principi di imparzialità e buon andamento della pubblica amministrazione, collegati alla necessità di garantire un effettivo contraddittorio procedimentale.

• Sentenza Corte di cassazione, Sezioni Unite, n. 18184/2013

  Ha affermato che la violazione del termine dilatorio di sessanta giorni previsto dall’art. 12, comma 7, determina di per sé l’illegittimità dell’avviso di accertamento, salvo specifiche ragioni di urgenza.

• Sentenza Corte di cassazione n. 19667/2014

  Richiamata quale espressione dell’orientamento estensivo volto a riconoscere il contraddittorio endoprocedimentale in ogni procedimento idoneo a incidere sui diritti e sugli interessi del contribuente.

• Sentenza Corte di cassazione n. 13588/2014

  Richiamata per sottolineare che il termine dilatorio garantisce il pieno dispiegarsi del contraddittorio e attua i principi di collaborazione e buona fede tra Amministrazione e contribuente.

• Art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Ha costituito la base per porre a carico dell’Amministrazione il versamento dell’ulteriore contributo unificato, pari a quello dovuto per l’impugnazione principale.

Massime di principio

• Quando l’Amministrazione svolge un’attività istruttoria sulla posizione del contribuente e tale attività può sfociare in un atto impositivo, occorre verificare se sia stato formato e notificato un verbale di chiusura delle operazioni.
• Secondo l’orientamento accolto dalla decisione, le garanzie dell’art. 12, comma 7, possono applicarsi anche alle verifiche "a tavolino", non soltanto agli accessi e alle ispezioni eseguiti nei locali dell’impresa.
• L’avviso di accertamento emesso prima del decorso di sessanta giorni dalla consegna del verbale di chiusura è illegittimo, salvo che l’Amministrazione dimostri specifiche e motivate ragioni di urgenza.
• Il contribuente deve poter presentare osservazioni e controdeduzioni prima dell’emissione dell’atto impositivo; tale contraddittorio è considerato uno strumento per migliorare la correttezza dell’accertamento, non una formalità meramente burocratica.
• In casi analoghi è opportuno distinguere il profilo procedimentale da quello sostanziale: anche se l’Amministrazione sostiene l’esistenza di anomalie contabili o presupposti per un accertamento induttivo, la violazione delle garanzie procedurali può rendere comunque illegittimo l’avviso.
• L’orientamento descritto riflette la giurisprudenza di merito e il quadro interpretativo esistente alla data della decisione; l’applicabilità generalizzata del contraddittorio alle verifiche "a tavolino" deve pertanto essere verificata alla luce della normativa e della giurisprudenza attuali.