Sentenza del 05/06/2023 n. 15748 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava per l'anno 2007 la detraibilità dell'IVA e rideterminava l'imponibile (recupero IVA pari a Euro 69.039,00) ritenendo che la società avesse partecipato a una "frode carosello". Secondo l'Ufficio A. Tartufi Srl avrebbe contabilizzato acquisti da una società fittizia (Principe Srl) che in realtà mascherava acquisti diretti da cavatori privi di partita IVA, eludendo l'obbligo di autofatturazione imposto dalla legge finanziaria 2005 (L. 30/12/2004, n. 311, art. 1, comma 109). L'atto amministrativo comprendeva anche sanzioni. Il contenzioso ha visto il rigetto in primo grado, l'accoglimento in sede d'appello (Commissione tributaria regionale Marche) perché mancava la prova della consapevolezza della frode da parte della contribuente, e l'impugnazione in Cassazione dell'Agenzia con unico motivo incentrato su violazione delle norme IVA e sulle regole probatorie in tema di operazioni soggettivamente inesistenti.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate, confermando la sentenza della Commissione tributaria regionale che aveva escluso la partecipazione e la colpa della società. La Corte ha ritenuto corretta la valutazione del giudice di merito sulla insufficienza e sulla mancata convergenza, in termini di gravità-precisione-concordanza, degli indizi raccolti dall'Amministrazione; ha ricordato i principi di riparto dell'onere della prova (onere dell'Amministrazione di provare, anche per presunzioni adeguate, la consapevolezza dell'inserimento dell'operazione in una frode; onere del contribuente di provare la diligenza massima se l'Amministrazione adempie). La Corte ha altresì richiamato la giurisprudenza UE e nazionale sul reverse charge, ma ha ritenuto che, nei fatti, l'Ufficio non avesse fornito elementi sufficienti per dimostrare che la società conoscesse l'inesistenza soggettiva del fornitore; perciò il ricorso è stato rigettato e l'Agenzia condannata alle spese.

Norme richiamate

• L. 30 dicembre 2004, n. 311, art. 1, comma 109

  Introduce obbligo di autofatturazione per l'acquisto di tartufi da raccoglitori dilettanti privi di partita IVA (cavatori), con versamento dell'IVA senza diritto alla detrazione; la norma è al centro dell'accusa che il meccanismo fraudolento mirava a eludere tale disciplina.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19, comma 1

  Norma sul diritto alla detrazione IVA; la sua corretta applicazione richiede accertamento dell'effettiva esistenza e regolarità dell'operazione per riconoscere la detrazione.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2

  Norma relativa a sanzioni e presupposti dell'accertamento IVA; richiamata nel contesto degli effetti sanzionatori collegati a operazioni inesistenti.

• Codice civile, artt. 2697, 2727, 2729

  Regole sulla formazione della prova e sulle presunzioni: l'Amministrazione deve fornire elementi indiziari gravi, precisi e concordanti; il giudice di merito valuta complessivamente gli indizi e la Cassazione verifica il rispetto dei criteri giuridici.

• Codice di procedura civile, artt. 115 e 116

  Principi istruttori e di valutazione della prova; richiamati per il corretto uso dei mezzi probatori e delle presunzioni nella valutazione dei fatti contestati.

• Codice di procedura civile, art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Norma di legittimità invocata dall'Agenzia per censurare la violazione e falsa applicazione di norme sostanziali e probatorie da parte del giudice d'appello.

• Giurisprudenza Corte di giustizia UE (es. C-281/20 Ferimet; C-108/20 Finanzamt Wilmersdorf; C-154/20 Kemwater)

  La CGUE ha chiarito che, in tema di reverse charge, l'esercizio del diritto alla detrazione può essere negato se il soggetto passivo ha indicato un fornitore fittizio o se mancano dati per verificare che il fornitore fosse soggetto passivo; non è sempre necessario dimostrare la malafede, ma può essere sufficiente la consapevolezza della fittizietà del fornitore. Tali principi sono stati considerati ma applicati con cautela alla fattispecie concreta.

• Giurisprudenza di legittimità nazionale (es. Cass. n. 4250/2022 e altre)

  La Corte di cassazione ha elaborato principi secondo cui l'Amministrazione deve provare la consapevolezza del destinatario dell'inserimento dell'operazione in un'evasione IVA; ove l'Amministrazione assolva tale onere per presunzioni, grava sul contribuente l'onere di dimostrare la diligenza massima.

Massime di principio

• L'onere probatorio primario spetta all'Amministrazione finanziaria: deve dimostrare, anche per presunzioni basate su indizi, la consapevolezza del destinatario circa l'inserimento dell'operazione in una frode o l'inesistenza soggettiva del fornitore.
• Gli indizi devono avere congiuntamente i requisiti di gravità, precisione e concordanza; se manca questa convergenza qualificante, gli indizi isolati non sono sufficienti e il giudice deve richiedere ulteriori elementi.
• Nel regime del reverse charge la giurisprudenza UE e nazionale ha assunto un approccio rigoroso: rileva in particolare la conoscenza della fittizietà del fornitore indicato in fattura, ma tale criterio deve essere applicato in rapporto al caso concreto e alle modalità operative rilevabili.
• La mera irregolarità o carenze organizzative del fornitore non implicano automaticamente la colpevolezza dell'acquirente: è rilevante ciò che l'acquirente poteva e doveva conoscere esercitando la diligenza professionale.
• Per difendersi efficacemente, il contribuente dovrebbe conservare e produrre documentazione che dimostri regolari rapporti commerciali (contratti, ordini, conferme, prove di pagamento tracciabili, corrispondenza, referenze del fornitore) e ogni elemento che attesti la diligenza adottata nella verifica del fornitore.
• Se l'Amministrazione riesce a dimostrare la consapevolezza o l'evidenza della fittizietà del fornitore, il diritto alla detrazione può essere negato; viceversa, in assenza di prove sufficienti, prevale la tutela del contribuente.
• In presenza di acquisti potenzialmente soggetti a regimi speciali (es. obbligo di autofatturazione per acquisti da non possessori di partita IVA) la particolarità normativa aumenta le cautele richieste e richiede che il comportamento del contribuente sia adeguatamente documentato per giustificare la detrazione.