Sentenza del 30/04/2025 n. 225 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Bergamo

Esito

La controversia

C. ha impugnato l’avviso di accertamento relativo al reddito attribuitogli per il 2013, sostenendo che la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili ai soci di una società a ristretta base partecipativa non fosse applicabile al caso. A suo avviso, l’accertamento societario derivava dalla contabilizzazione di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, non dall’emersione di ricavi occulti o di disponibilità finanziarie non dichiarate; inoltre, la presunzione di distribuzione sarebbe stata una doppia presunzione e incompatibile con l’onere probatorio previsto dall’art. 7, comma 5-bis, del D.Lgs. n. 546/1992. Ha anche contestato che il disconoscimento dei costi provasse l’effettiva distribuzione di utili.

La decisione

La Corte ha respinto il ricorso e dichiarato legittimo l’avviso. Ha premesso che, essendo divenuto definitivo l’accertamento societario, in questo giudizio non potevano essere rimesse in discussione le contestazioni rivolte alla società; il giudizio relativo ad essa era stato definito nel merito. Nel merito, ha ritenuto applicabile la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili ai soci, osservando che il disconoscimento di costi inesistenti aumenta il risultato economico e l’utile accertato. Ha escluso che il divieto di doppia presunzione impedisca una sequenza di inferenze fondate su elementi adeguati e ha stabilito che l’art. 7, comma 5-bis, non introduce un onere probatorio più gravoso né preclude le presunzioni semplici gravi, precise e concordanti. C. non ha fornito prova puntuale che gli utili non fossero stati distribuiti, ma accantonati o reinvestiti. È stato condannato a rifondere all’Agenzia le spese di lite, liquidate in € 4.400, oltre oneri di legge.

Norme richiamate

• Art. 47 del D.P.R. n. 917/1986 (T.U.I.R.)

  È richiamato per l’imputazione al socio del reddito derivante dagli utili distribuiti; la decisione applica la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili ai soci di società di capitali a ristretta base partecipativa.

• Art. 2729 c.c.

  La forma partecipativa consente dunque di riconoscere, ai fini della prova presuntiva, i requisiti richiesti dall'art. 2729 cod. civ., senza tuttavia ricondurne il fondamento nell'alveo dell'art. 5 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, applicabile alle sole società di persone.

  La ristrettezza della compagine sociale può costituire la base di una presunzione semplice di distribuzione degli utili extracontabili, purché ricorrano i requisiti di gravità, precisione e concordanza. La presunzione non discende dall’art. 5 T.U.I.R., riferito alle società di persone.

• Art. 2697 c.c.

  Si è in particolare affermato che la prova inferenziale, che sia caratterizzata da una serie lineare di inferenze, ciascuna delle quali sia apprezzata dal Giudice secondo criteri di gravità, precisione e concordanza, fa sì che il fatto "noto" attribuisca un adeguato grado di attendibilità al fatto "ignorato", il quale cessa pertanto di essere tale per divenire noto, ciò che risolve l'equivoco logico che si cela nel divieto di doppie presunzioni.

  La decisione esclude un divieto generale di presunzioni a catena: un fatto accertato per presunzione può costituire la base di un’ulteriore inferenza, se ogni passaggio è adeguatamente valutato. In tema di prova, l’Amministrazione deve provare i fatti fondanti la pretesa, mentre una presunzione ammissibile trasferisce al contribuente l’onere della prova contraria.

• Art. 7, comma 5-bis, del D.Lgs. n. 546/1992

  Sul punto appare risolutivo l'orientamento seguito con immediatezza dalla Suprema Corte che ha precisato, con chiarezza, che la nuova formulazione della predetta disposizione «non stabilisce un onere probatorio diverso o più gravoso rispetto ai principi già vigenti in materia, ma è coerente con le ulteriori modifiche legislative in tema di prova, che assegnano alla istruttoria dibattimentale un ruolo centrale».

  La norma impone al giudice di valutare gli elementi probatori emersi nel processo e di annullare l’atto se la prova è mancante, contraddittoria o insufficiente; secondo la decisione, non vieta le presunzioni né modifica in senso più gravoso i criteri probatori già vigenti, purché la decisione rispetti la normativa tributaria sostanziale.

• Art. 39 del D.Lgs. n. 546/1992

  La disposizione è richiamata quale base della sospensione del processo in attesa della definizione del giudizio riguardante la società partecipata; la causa è stata poi riassunta dopo la definizione di quel giudizio.

Massime di principio

• Per le società di capitali a ristretta base partecipativa, gli utili extracontabili accertati possono presumersi distribuiti ai soci. Il socio può superare la presunzione dimostrando concretamente che gli utili sono stati accantonati o reinvestiti; non basta richiamare perdite risultanti dalla contabilità ufficiale.
• Il disconoscimento di costi relativi a operazioni inesistenti può aumentare il reddito imponibile e l’utile societario, poiché i costi indeducibili incidono sul risultato economico. La presunzione di distribuzione può quindi applicarsi anche quando l’accertamento societario riguarda costi fittizi.
• Non esiste un divieto assoluto di presunzioni di secondo grado: una presunzione può costituire il fatto noto per un’inferenza successiva, se la catena è logicamente attendibile e i passaggi sono fondati su elementi adeguati.
• L’art. 7, comma 5-bis, del D.Lgs. n. 546/1992 non esclude il ricorso alle presunzioni semplici. Il giudice deve però verificare che la prova, anche presuntiva, sia sufficiente e coerente con la normativa tributaria sostanziale.
• Quando l’accertamento relativo alla società è divenuto definitivo, il socio non può normalmente riaprire in un giudizio distinto le contestazioni rivolte contro quell’accertamento; resta possibile contestare l’attribuzione personale degli utili e fornire prova contraria alla loro distribuzione.