Sentenza del 24/01/2022 n. 2031 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La questione centrale era la domanda di rimborso IRES/IRPEG (applicazione della riduzione del 50% prevista dall'art. 6 D.P.R. 601/1973 per "enti ospedalieri") per gli anni 2003-2007 e il relativo computo delle ritenute sugli interessi attivi. L'Agenzia ha impugnato in Cassazione la decisione d'appello che aveva riconosciuto parzialmente il rimborso, deducendo (i) erronea decorrenza del termine di decadenza per la presentazione dell'istanza di rimborso (art. 38 D.P.R. 602/1973) con riferimento al saldo invece che alle singole rate di acconto; (ii) carenza di motivazione sull'accoglimento integrale delle ritenute sugli interessi attivi; (iii) errata estensione dell'agevolazione del D.P.R. 601/1973, art. 6, a una società mista/privata anche in presenza di accreditamento o presidio ospedaliero.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi principali dell'Agenzia (primo, quarto, sesto, settimo e ottavo), cassando la sentenza della Commissione tributaria regionale e decidendo nel merito: ha rigettato il ricorso originario della società. In particolare ha ritenuto che le istanze di rimborso relative ai versamenti 2004 fossero decise dal termine di decadenza di 48 mesi decorrente dalle singole date di versamento (acconti), risultando la domanda del 17/7/2009 tardiva. Inoltre la Corte ha affermato il principio secondo cui l'agevolazione prevista dall'art. 6 D.P.R. 601/1973 è di natura soggettiva e va interpretata restrittivamente: spetta solo ai "vecchi" enti ospedalieri pubblici (o a enti confluiti in aziende ospedaliere/presidi ASL) e non alle società private, neppure se accreditate, riconosciute come presidi o costituite come società miste a partecipazione pubblica.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38

  Periodo dal 1 gennaio 2001 al 25 luglio 2005: termine di decadenza 48 mesi dalla data del versamento

  Il diritto al rimborso dei versamenti diretti si prescrive/decade in 48 mesi dalla data di ciascun versamento. Se il contribuente contesta la soggettiva non-debenza (esenzione) già rispetto agli acconti, il termine decorre dalle singole date di versamento degli acconti.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 601, art. 6

  Riduzione alla metà dell'Irpeg/IRES per "enti ospedalieri" (comma 1, lett. a)

  Norma agevolativa di natura soggettiva e derogatoria: va interpretata restrittivamente; il beneficio spetta solo agli "enti ospedalieri" pubblici originalmente disciplinati (e, dopo i mutamenti normativi, agli enti costituiti in aziende ospedaliere o presidi ASL), non alle società private anche se accreditate o miste.

• D.P.R. 26 settembre 1973, n. 600, art. 26

  Ritenute operate sugli interessi e altri proventi; talune ritenute sono applicate a titolo di acconto

  Le ritenute sugli interessi operano a titolo di acconto; il loro trattamento contabile e il computo nel rimborso devono rispettare le regole di scomputo/scomputabilità previste dalla disciplina delle imposte sui redditi.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 79

  Le ritenute alla fonte a titolo di acconto e gli acconti versati si scomputano dall'imposta secondo le regole dell'art. 22; rilevanza nella determinazione del quantum effettivamente rimborsabile.

• L. 15 marzo 1968, n. 132, artt. 2 e 3

  Definizione di "enti ospedalieri" e costituzione degli enti ospedalieri

  Definisce la nozione originaria di "enti ospedalieri" come enti pubblici istituzionalmente preposti al ricovero e cura degli infermi; la norma è alla base della portata soggettiva dell'agevolazione fiscale e giustifica una interpretazione restrittiva.

• L. 23 dicembre 1978, n. 833, art. 43

  Possibilità per istituzioni private di essere considerate presidi dell'unità sanitaria locale

  Il riconoscimento come "presidio" regionale o l'ordinamento dei servizi corrispondente a ospedale non trasforma la natura privata in natura pubblica ai fini dell'applicazione dell'art. 6 D.P.R. 601/1973.

• D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 502, art. 9-bis

  Consente sperimentazioni e forme di collaborazione pubblico-privato (società miste) per modelli gestionali sanitari; però la costituzione di società miste ai sensi dell'art. 9-bis non attribuisce alla società la qualifica di "ente ospedaliero" pubblicistico per finalità fiscali agevolative.

• L.R. Piemonte 23 maggio 2008, n. 12, art. 23

  Normativa regionale che disciplina sperimentazioni gestionali e accreditamento; l'autorizzazione regionale a sperimentare non è sufficiente a estendere l'agevolazione fiscale riservata agli enti ospedalieri pubblici.

• D.Lgs. 19 agosto 2016, n. 175, art. 1

  Richiama la disciplina delle società a partecipazione pubblica e la loro natura privatistica nell'applicazione di molte norme; la partecipazione pubblica non trasforma automaticamente una società in "ente pubblico" ai fini dell'agevolazione fiscale.

Massime di principio

• Termini di rimborso (D.P.R. 602/1973, art. 38): la decadenza per la richiesta di rimborso decorre dalla data del singolo versamento; se si contesta la soggettiva non-debenza già rispetto agli acconti, il termine decorre dalle date di ciascun acconto (quindi è essenziale presentare la richiesta entro il termine previsto per ogni singolo versamento).
• Natura soggettiva e restrittiva delle agevolazioni fiscali: le norme di esenzione/agevolazione devono essere interpretate restrittivamente. L'art. 6 D.P.R. 601/1973 attribuisce il vantaggio ai soli «enti ospedalieri» pubblici originari (o loro successori formali), non alle società private, nemmeno se accreditate, riconosciute come presidi o costituite come società miste con partecipazione pubblica.
• Accreditamento/riconoscimento non equivalgono a natura pubblica: il fatto che una struttura privata sia accreditata, riconosciuta come presidio o partecipata da una ASL non trasforma automaticamente il soggetto in ente pubblico ai fini fiscali; quindi non è sufficiente l'accreditamento o la partecipazione pubblica per ottenere agevolazioni soggettive riservate a enti pubblici.
• Ritenute su interessi: le ritenute operate dagli istituti di credito sono acconti e si scomputano dall'imposta secondo le regole ordinarie; in caso di agevolazione parziale (es. riduzione del 50%) occorre valutare con precisione quale quota delle ritenute sia effettivamente rimborsabile e provare il quantum richiesto.
• Onere di prova e specificità della domanda di rimborso: il contribuente deve provare l'effettività delle ritenute e quantificare puntualmente gli importi richiesti; il giudice deve motivare chiaramente se accoglie il rimborso integrale o parziale delle ritenute e come applica eventuali agevolazioni.
• Attenzione alla tempestività: quando si contesta la non dovuta applicazione di una norma già al momento degli acconti, è necessario proporre istanza (o azione) nei termini di decadenza riferiti a quegli acconti per non perdere il diritto al rimborso.