Circolare n. 29 del 18/06/2009

Studi di settore. Periodo d’imposta 2008

La circolare n. 29/E del 18 giugno 2009 fornisce un quadro organico delle novità che riguardano gli studi di settore applicabili dal periodo d’imposta 2008, con particolare attenzione alle innovazioni normative, agli indicatori di normalità economica, ai correttivi anti-crisi, alla modulistica e alle ricadute operative in sede di controllo. Il documento è accompagnato da allegati che elencano gli studi approvati e quelli da revisionare per il 2009, oltre a un commento analitico per i singoli studi.

Quadro generale e approvazione dei nuovi studi

Nel 2008 sono stati approvati 69 studi di settore evoluti o revisionati, riferiti ai comparti delle manifatture, dei servizi, delle professioni e del commercio. Di questi, 5 derivano da prima revisione e 64 da seconda revisione. La circolare evidenzia che gli studi sono stati elaborati sulla base dei modelli relativi al periodo d’imposta 2006 e che non si applicano ai contribuenti che dichiarano compensi o ricavi superiori a euro 5.164.569.

Le note tecniche e metodologiche allegate ai decreti di approvazione del 23 dicembre 2008 vengono richiamate come fonte per comprendere la costruzione degli studi, le modalità di applicazione, i cluster, gli indicatori di coerenza e i criteri di normalità economica. La circolare ricostruisce inoltre il contesto della crisi economica internazionale emersa nella seconda metà del 2008, che ha spinto l’Amministrazione e la Commissione degli esperti a prevedere interventi mirati di revisione congiunturale.

Novità normative e termini di pubblicazione

La circolare illustra le modifiche introdotte dall’articolo 33, comma 1, del decreto-legge n. 112 del 2008, che ha inciso sui termini di approvazione e di utilizzabilità degli studi di settore in accertamento. Dal periodo d’imposta 2008 gli studi possono essere utilizzati solo se pubblicati prima della scadenza del periodo d’imposta cui si riferisce l’accertamento; inoltre, a partire dal 2009, devono essere pubblicati in Gazzetta Ufficiale entro il 30 settembre dell’anno di entrata in vigore. Per il 2008 il termine è stato eccezionalmente fissato al 31 dicembre.

Un ulteriore intervento normativo, richiamato dalla circolare, è l’articolo 83 del decreto-legge n. 112 del 2008, che apre alla futura elaborazione degli studi di settore su base regionale o comunale. Il decreto attuativo del 19 maggio 2009 viene descritto come fonte che disciplina il processo di elaborazione territoriale, il ruolo dei Comuni e l’integrazione della Commissione degli esperti e degli Osservatori regionali.

Indicatori di normalità economica

La circolare dedica ampio spazio ai nuovi indicatori di normalità economica. Per le attività professionali sono indicati, tra gli altri, il rendimento orario, l’incidenza delle altre componenti negative sui compensi, l’incidenza dei costi residuali di gestione sui ricavi e il rapporto ammortamenti sul valore storico dei beni strumentali mobili. Per le attività d’impresa, invece, vengono richiamati più indicatori, tra cui: ammortamenti per beni strumentali mobili, costi per beni in leasing, costi per beni in locazione non finanziaria, durata delle scorte, incidenza del costo del venduto e del costo per la produzione dei servizi sui ricavi, incidenza dei costi residuali di gestione sui ricavi.

La circolare evidenzia che i nuovi indicatori, rispetto a quelli transitori del 2007, sono stati costruiti in modo più mirato: non sono più indistinti per macro-categoria, ma specifici per studio, cluster e, in alcuni casi, per ulteriori sottoarticolazioni come la presenza o meno di dipendenti o la localizzazione territoriale. In questo modo la stima dei ricavi/compensi risulta più precisa e aderente alla realtà economica dei contribuenti.

Professionisti: criteri specifici e principali indicatori

Per le attività professionali, la circolare analizza in particolare quattro indicatori: rendimento orario, incidenza delle altre componenti negative sui compensi, incidenza dei costi residuali di gestione sui ricavi e rapporto ammortamenti sul valore storico dei beni strumentali mobili. Vengono descritti i criteri di calcolo, le soglie di coerenza per cluster e gli effetti sulla riapplicazione della funzione di congruità.

Per il rendimento orario, la circolare spiega che lo studio confronta il valore aggiunto con le ore annue lavorate; se le ore dichiarate risultano inferiori alle ore teoriche, si ricalcola il compenso/ricavo normale. Sono riportati esempi numerici per gli studi UK56U e UK08U, che mostrano come la non normalità conduca a maggiori compensi da normalità economica.

Per l’indicatore sulle altre componenti negative e sui costi residuali, la circolare chiarisce che si tratta di variabili di costo non già considerate nella congruità ma che possono segnalare incoerenze. In presenza di perdite su crediti commerciali o minusvalenze patrimoniali relative a beni strumentali, il contribuente può depurare il denominatore dell’indicatore, dando adeguato riscontro nelle note aggiuntive di GE.RI.CO.

Imprese: indicatori e nuove articolazioni

Per gli studi relativi alle attività d’impresa, la circolare evidenzia che gli indicatori di normalità economica sono stati ricalibrati per distinguere più nettamente tra ammortamenti, leasing e locazioni non finanziarie, oltre a introdurre un indicatore specifico sull’incidenza del costo del venduto e della produzione di servizi sui ricavi. Il sistema serve a evitare che situazioni particolari, come l’uso prevalente di leasing, producano risultati di non normalità non aderenti alla realtà economica.

Sono descritti con dettaglio i meccanismi dei singoli indicatori, incluso il caso in cui non venga indicato alcun costo per locazione non finanziaria pur essendo presente il relativo valore dei beni strumentali, o il caso di valori negativi o nulli del costo del venduto. Sono inoltre fornite formule e casi esemplificativi che chiariscono come la normalità economica possa comportare la riapplicazione della funzione di regressione e la determinazione di maggiori ricavi.

Correttivi anticrisi e revisione congiunturale speciale

La parte più rilevante della circolare riguarda la revisione congiunturale speciale introdotta dall’articolo 8 del decreto-legge n. 185 del 2008. Il decreto ministeriale del 19 maggio 2009 ha previsto quattro famiglie di correttivi:

• correzioni relative al costo delle materie prime, al carburante, al credito d’imposta per caro petrolio e al familiare che svolge esclusivamente attività di segreteria;
• correttivi congiunturali di settore connessi alla riduzione dei margini di redditività;
• correttivi congiunturali individuali legati alla contrazione dei ricavi;
• correttivi riferiti all’analisi della normalità economica.

La circolare precisa che questi correttivi agiscono secondo un ordine prestabilito e sono applicati automaticamente tramite il quadro X del modello studi di settore allegato a UNICO 2009. Per i primi tre gruppi di correttivi, la condizione di accesso è la non congruità; per il correttivo legato alla normalità economica e per quello individuale è necessaria una riduzione dei ricavi/compensi dichiarati ai fini della congruità nel 2008 rispetto al 2007 o rispetto ai dati storici di riferimento.

Correttivi su normalità economica e gestione delle scorte

La circolare spiega che, per chi presenta riduzione dei ricavi/compensi nel 2008 rispetto al 2007, alcune soglie di normalità economica vengono adattate. In particolare, per gli studi non revisionati nel 2007 e nel 2008, le soglie di indicatori come valore aggiunto per addetto e redditività dei beni mobili strumentali vengono ridotte in proporzione alla contrazione dei ricavi. Per le attività professionali, analoghi aggiustamenti sono previsti per la resa oraria.

Un capitolo specifico riguarda la durata delle scorte e la rotazione del magazzino: in presenza di crisi e di incremento delle rimanenze finali, le soglie sono corrette e il maggior costo del venduto viene ridotto della parte di incremento delle rimanenze attribuibile alla crisi. A fini applicativi, viene introdotto nel quadro X un rigo dedicato ai ricavi/compensi dichiarati ai fini della congruità relativi al 2007.

Correttivi sui ricavi: materie prime, carburante e settori specifici

Per i correttivi relativi al costo delle materie prime e del carburante, la circolare elenca gli studi coinvolti e le condizioni di accesso. Nel comparto manifatturiero, ad esempio, i correttivi sulle materie prime riguardano gli studi UD20U, UD32U, TD40U e TD41U. Per il carburante, i correttivi interessano numerosi studi dei servizi, tra cui TG90U, UG61A/B/C/D/E/F/G/H, UG68U, UG72A e UG72B.

Lo studio UG68U riceve una disciplina particolarmente articolata: oltre al correttivo carburante, sono previsti un correttivo relativo al credito d’imposta per caro petrolio e uno relativo al familiare che svolge esclusivamente attività di segreteria. La circolare spiega anche il caso del trasporto merci su strada, in cui il costo del carburante viene deflazionato e poi corretto con coefficienti di traslazione per tener conto della quota che l’impresa riesce a ribaltare sui prezzi.

Correttivi congiunturali di settore e individuali

I correttivi congiunturali di settore sono pensati per le attività in cui nel 2008 si è registrata una riduzione generalizzata dei margini di redditività. La circolare elenca gli studi interessati, tra cui vari studi manifatturieri, UM05U, UM04U e TG91U. Per il comparto manifatturiero e per UM05U, la riduzione dei ricavi stimati deriva da coefficienti applicati al ricavo puntuale; per TG91U si agisce sulla variabile “Dimensione del portafoglio prodotti”; per UM04U il correttivo tiene conto della liberalizzazione dei farmaci SOP e OTC.

I correttivi congiunturali individuali, validi per tutti i 206 studi del 2008, si applicano ai contribuenti che dichiarano ricavi/compensi inferiori ai valori storici di riferimento: 2004 per alcuni studi del gruppo TAC e altri specifici, media 2005-2007 per UM05U, 2007 per tutti gli altri. Il correttivo agisce direttamente sulla funzione di regressione e si fonda su coefficienti congiunturali strutturali e territoriali.

Aspetti della modulistica e dei codici ATECO 2007

La circolare riepiloga diverse novità della modulistica. Vengono introdotti nuovi codici per cause di esclusione, tra cui il codice 5 per cessazione dell’attività senza ripresa entro sei mesi e il codice 12 per modifica dell’attività nel corso dell’anno con studi diversi. Si chiariscono le regole per le imprese multiattività, per le quali il prospetto va compilato solo se i ricavi delle attività non prevalenti superano il 30% del totale.

Vengono anche illustrate modifiche ai quadri F e G: al rigo F19, campo 3, vanno indicati solo i costi per personale di terzi distaccato e per somministrazione di lavoro; al rigo G05, campo 2, solo i costi per somministrazione di lavoro. Nel rigo F30 va barrata la casella solo in caso di esenzione IVA. Ulteriori chiarimenti riguardano tassa/tariffa rifiuti, riorganizzazione aziendale, imposta sostitutiva sui maggiori valori ex articolo 176 TUIR, e deducibilità dell’IRAP nel reddito d’impresa.

ATECO 2007 e codici attività aggiornati

La circolare richiama il fatto che la classificazione ATECO 2007 è entrata a regime dal 1° gennaio 2009 e che alcune definizioni di codici attività sono state modificate. Viene citato il nuovo codice 96.09.05 “Organizzazione di feste e cerimonie”, associato allo studio SG99U per il 2008. Per i soggetti che hanno cambiato solo la definizione del codice senza modificare l’attività nel 2008, va indicato nei quadri dichiarativi il codice ATECO 2007 vigente dal 1° gennaio 2009, mentre nell’allegato studi va usato il codice collegato allo studio applicabile prima della modifica.

GE.RI.CO. 2009 e adeguamento

La procedura GE.RI.CO. 2009 viene aggiornata per visualizzare gli effetti dei correttivi anticrisi e per evidenziare nella sezione risultati l’indicatore corretto per effetto crisi 2008. La circolare precisa che, in generale, i correttivi anticrisi non incidono sull’analisi tradizionale di congruità, salvo particolari effetti per lo studio UG68U. Inoltre, resta disponibile la guida operativa al software.

Imprese sociali e parametri

La circolare conferma che anche le imprese sociali sono soggette agli studi di settore, ma gli uffici devono valutare attentamente, in sede di controllo, le specificità legate al fine mutualistico, all’assenza di lucro e alle particolari condizioni locali e organizzative. Vengono richiamati i precedenti orientamenti dell’Agenzia in materia di cooperative a mutualità prevalente.

Per quanto riguarda i parametri, il documento evidenzia che, per il 2008, essi sono utilizzabili soprattutto come strumento di selezione, perché la congiuntura economica ne indebolisce la capacità di ricostruzione dei ricavi e dei compensi. In accertamento, gli uffici devono comunque considerare ulteriori elementi di supporto. I parametri non si applicano ai soggetti compresi negli studi di settore approvati con carattere monitorato.

Allegati e specificità settoriali

Gli allegati alla circolare contengono l’elenco degli studi approvati per il 2008, l’elenco degli studi da revisionare per il 2009 e un’ampia nota tecnica per i singoli comparti. In particolare, per le professioni vengono descritti TK29U, UK01U, UK08U, UK16U, UK20U e UK56U; per il commercio numerosi studi, tra cui TM47U, TM81U, UM06A, UM09A, UM19U, UM21A-E, UM29U e UM35U; per le manifatture, studi come UD03U, UD04A/B, UD09A/B, UD16U, UD20U, UD21U, UD27U, UD28U, UD33U, UD35U, UD38U e UD47U; per i servizi, tra gli altri, TG57U, TG96U, UG31U, UG33U, UG34U, UG36U, UG37U, UG50U, UG51U, UG55U, UG58U, UG60U, UG68U, UG70U, UG72A/B e UG75U.

La circolare, infine, segnala per alcuni studi specifiche criticità da valutare in controllo, come le peculiarità del settore orafo, della pelletteria, del vetro, della ristorazione, dei taxi, delle manutenzioni, dei servizi di pulizia, dei campeggi e dei trasporti, sottolineando che tali fattori possono incidere significativamente sui risultati di coerenza e congruità.