Sentenza del 15/11/2018 n. 2020 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

La controversia riguardava il diritto della banca al rimborso della maggiore IRAP versata per il 2005, pari a euro 3.576.386, derivante dal mancato riconoscimento delle quote di svalutazione dei crediti maturate in esercizi precedenti e deducibili secondo il precedente regime dei cosiddetti "settimi" o "noni pregressi". L'Agenzia sosteneva, tra l'altro, la decadenza dal rimborso, l'indeterminatezza dell'istanza, la tardività rispetto ai versamenti in acconto e l'indeducibilità delle quote dopo l'abrogazione della disciplina precedente ad opera del d.l. n. 168/2004.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto integralmente l'appello dell'Agenzia e confermato la sentenza di primo grado. Ha ritenuto validamente proponibile l'istanza di rimborso ai sensi dell'art. 38 del d.P.R. n. 602/1973 entro 48 mesi dal momento in cui è emerso l'indebito, individuato nel saldo dell'imposta e nella dichiarazione di periodo, non nei precedenti acconti. Ha inoltre stabilito che l'abrogazione della disciplina IRAP non incide sulle quote di svalutazione riferite a esercizi anteriori, perché il relativo diritto alla deduzione era già consolidato e non poteva essere eliminato retroattivamente. L'Agenzia è stata quindi condannata, in sostanza, a riconoscere il rimborso richiesto; le spese di lite sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 38 del d.P.R. n. 602/1973

  "Il rimborso dei versamenti diretti ... è esercitabile entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento"

  Consente di chiedere il rimborso dell'imposta indebitamente versata entro 48 mesi. Quando l'indebito deriva dal saldo complessivo dell'imposta, il termine decorre dal saldo o dalla dichiarazione di periodo; decorre invece dai singoli acconti solo se questi erano già non dovuti al momento del versamento.

• Art. 2, commi 8 e 8-bis, del d.P.R. n. 322/1998

  "La possibilità di emendare la dichiarazione ... mediante la dichiarazione integrativa ... è esercitabile non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo"

  Il termine più breve previsto per la dichiarazione integrativa a favore del contribuente non esclude la possibilità di chiedere il rimborso ai sensi dell'art. 38 del d.P.R. n. 602/1973 entro 48 mesi dal versamento.

• Art. 6, comma 1, lett. n), del d.lgs. n. 446/1997

  Prevedeva, per gli enti creditizi e finanziari, la deducibilità IRAP delle svalutazioni dei crediti attraverso un meccanismo immediato e differito in più esercizi.

• Art. 11, comma 3, del d.lgs. n. 446/1997

  Richiamato dall'Agenzia per sostenere la necessità di considerare anche eventuali riprese di valore e riduzioni dei fondi rischi; il giudice ha tuttavia ritenuto tali rilievi non decisivi nel caso concreto.

• Art. 2 del d.l. n. 168/2004, convertito dalla legge n. 191/2004

  Ha abrogato il regime di deducibilità delle svalutazioni dei crediti per il futuro, ma non ha eliminato le quote differite relative a svalutazioni effettuate in periodi precedenti.

• Art. 3 della legge n. 212/2000, Statuto dei diritti del contribuente

  Esprime il principio di irretroattività delle norme tributarie. La modifica normativa non può quindi incidere su situazioni giuridiche sostanziali già consolidate secondo la disciplina vigente al momento delle svalutazioni.

• Cassazione, Sezioni Unite, sentenza n. 13378/2016

  "Il rimborso dei versamenti diretti di cui all'art. 38 del d.P.R. 602/1973 è esercitabile entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento, indipendentemente dai termini e modalità della dichiarazione integrativa"

  Distingue il termine per la dichiarazione integrativa dal termine per il rimborso e riconosce al contribuente la possibilità di far valere errori dichiarativi mediante istanza di rimborso o in sede contenziosa.

• Cassazione, sentenza n. 26547/2016

  "L'indeducibilità introdotta dall'art. 2 d.l. n. 168 del 2004 ... non attinge le quote di competenza degli esercizi anteriori"

  Le quote di svalutazione cosiddette "noni pregressi" restano deducibili perché riferite a svalutazioni effettuate quando era vigente la precedente disciplina e costituiscono una situazione giuridica consolidata.

Massime di principio

• Quando una modifica tributaria elimina per il futuro un beneficio fiscale, occorre verificare se incida su situazioni già maturate o soltanto su fatti futuri: in assenza di una chiara previsione retroattiva, le quote già riferite a esercizi precedenti tendono a rimanere disciplinate dalla normativa vigente al momento della loro formazione.
• Il termine per chiedere il rimborso non coincide necessariamente con quello per presentare una dichiarazione integrativa: l'istanza di rimborso può essere proposta entro il termine previsto dalla specifica norma sul rimborso, purché l'indebito sia correttamente individuato e documentato.
• Per i versamenti in acconto, il termine di rimborso decorre dagli acconti solo se essi erano già totalmente o parzialmente non dovuti al momento del pagamento; se l'indebito emerge dal calcolo finale dell'imposta, il termine decorre dal saldo o dalla dichiarazione di periodo.
• Il contribuente che chiede il rimborso deve fornire una ricostruzione analitica dell'importo, supportata da dichiarazioni, bilanci, prospetti contabili e documentazione delle quote pregresse. Contestazioni generiche dell'amministrazione non sono sufficienti a negare il rimborso.
• I principi di certezza del diritto, affidamento e irretroattività limitano l'interpretazione delle norme fiscali sfavorevoli, soprattutto quando il contribuente abbia già maturato il diritto secondo la disciplina precedente.