Sentenza del 20/07/2023 n. 21688 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Con determina direttoriale prot. 77579 del 28 giugno 2011 il Direttore dell'Agenzia delle dogane aumentò le aliquote sull'accisa dei carburanti con provvedimento pubblicato sul sito nel pomeriggio (ore 17.00) ma dichiarato efficace dalle ore 00.00 dello stesso giorno. Kuwait chiedeva il rimborso del differenziale versato per il giorno 28 giugno 2011 sostenendo di non aver potuto rivaltare l'aumento sui propri clienti per accordi di prezzo stabiliti il giorno precedente. Dopo il diniego l'impugnazione passò dalla CTP (rigetto) alla CTR della Campania che accolse l'appello ritenendo illegittima la retroattività dell'atto direttoriale e la violazione dei principi dello Statuto del contribuente (L. 212/2000) con compromissione dell'affidamento e della buona fede; nella fase di cassazione fu sollevata e decisa dal giudice delle leggi la questione di costituzionalità delle disposizioni normative che avevano consentito l'aumento.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle dogane. In sede di causa la Corte costituzionale con sentenza n. 245/2022 ha dichiarato l'illegittimità delle disposizioni legislative (D.L. 29.12.2010, n. 225, art. 2, comma 2‑quater, connesse alla modifica della L. 225/1992 art. 5 comma 5‑quinquies) che costituivano la base normativa del prelievo straordinario: tale dichiarazione, con efficacia retroattiva, ha privato di base normativa l'aumento adottato e ha fondato le istanze di rimborso della contribuente. Per questi motivi la Corte di Cassazione ha ritenuto infondato il ricorso dell'Agenzia e ha compensato le spese processuali.

Norme richiamate

• L. n. 225 del 1992, art. 5, comma 5‑quinquies

  art. 5, comma 5‑quinquies

  Norma che disciplinava l'aumento temporaneo delle aliquote di accisa; la parte introdotta o modificata dal D.L. 225/2010 è stata ritenuta priva di costituzionalità dalla Corte costituzionale, venendo così meno la base normativa del provvedimento direttoriale.

• D.L. n. 225 del 2010, art. 2, comma 2‑quater

  Inseriva i periodi successivi del comma 5‑quinquies della L. 225/1992; la Corte costituzionale ne ha dichiarato l'illegittimità nella parte pertinente, con effetto retroattivo, annullando la legittimazione normativa all'aumento.

• L. n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente), art. 3

  Richiama il principio del divieto di retroattività delle norme tributarie; utilizzato dalla CTR per censurare l'efficacia dalle ore 00.00 del provvedimento emanato alle ore 17.00.

• L. n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente), art. 10

  Tutela dell'affidamento e della buona fede del contribuente; la CTR l'ha richiamata per ritenere contrastante l'effetto retroattivo dichiarato dal provvedimento direttoriale rispetto alle aspettative e agli accordi contrattuali della contribuente.

• Preleggi, art. 11

  Principio generale contro l'applicazione retroattiva delle leggi; evocato in relazione al divieto di retroattività richiamato dallo Statuto del contribuente.

• TUA (Testo Unico Accise), art. 16, comma 3

  Richiamato dall'Agenzia per sostenere limiti alla restituzione; la Corte d'appello fiscale è stata censurata dall'Agenzia su questo punto ma la pronuncia della Corte costituzionale ha reso irrilevante la questione di legittimità della misura impositiva.

• TUA, art. 14, comma 2

  Richiamato dall'Agenzia per sostenere che non si trattava di pagamento indebito; la CTR invece ha ritenuto ammissibile l'istanza di rimborso alla luce della carenza di base normativa postuma accertata dalla Corte costituzionale.

• D.L. n. 59 del 2012, art. 1, comma 1, lett. c, n. 10

  art. 1, comma 1, lett. c, n. 10

  Norma intervenuta successivamente ai fatti; la Corte ha ritenuto che non possa sanare la carenza di base normativa all'epoca dei fatti e quindi non rileva nel giudizio.

Massime di principio

• Un provvedimento amministrativo che aumenti imposte o aliquote non può avere efficacia retroattiva rispetto al momento della sua pubblicazione, salvo chiara base normativa che lo consenta; in mancanza, si viola il divieto di retroattività delle norme tributarie.
• Lo Statuto del contribuente (L. 212/2000) tutela l'affidamento e la buona fede: aumenti impositivi comunicate dopo l'inizio del periodo considerato possono ledere legittime aspettative dei contribuenti e giustificare rimborsi.
• Se il giudice delle leggi (Corte costituzionale) dichiara illegittima la norma che ha autorizzato un prelievo, i versamenti effettuati sulla base di quella norma possono essere rimborsati perché il prelievo perde la propria base normativa.
• La possibilità di rivalsa commerciale (traslazione del maggior costo sugli acquirenti) è distinta dal rapporto d'imposta con l'Erario; tuttavia l'impossibilità pratica di esercitare la rivalsa (per accordi contrattuali già stabiliti) è un elemento rilevante nella valutazione dell'equità e dell'effetto concreto dell'aumento e può sostenere la richiesta di rimborso quando l'aumento stesso risulti illegittimo.
• Interventi normativi successivi non possono retroattivamente sanare la carenza di base normativa esistente al tempo dei fatti; per tutelarsi è opportuno impugnare tempestivamente i dinieghi e valutare l'eventuale sollevamento di questioni di costituzionalità.
• In simili controversie conviene: 1) documentare l'impossibilità di trasferire l'aumento sui clienti; 2) contestare la retroattività o la decorrenza anteriore alla pubblicazione; 3) sollevare questioni di legittimità costituzionale quando la norma autorizzatrice appaia contrastante con principi costituzionali o statutari; 4) valutare la richiesta di rimborso anche se l'atto amministrativo non sia etichettabile come 'pagamento indebito' secondo il TUA, se viene meno la base normativa del prelievo.