Sentenza del 20/07/2023 n. 21593 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia sul cumulo tra l'agevolazione fiscale "Tremonti Ambiente" (L. n.388/2000, art.6, commi 13-19) e gli incentivi per la produzione di energia elettrica (certificati verdi/conti energia). L'Agenzia censura che i giudici di merito avrebbero erroneamente ammesso il cumulo per l'impianto in questione e solleva inoltre questioni processuali relative all'onere della prova e alla motivazione delle decisioni di merito.

Norme richiamate

• L. 23 dicembre 2000, n. 388, art. 6 (Tremonti Ambiente), commi 13-19

  Per investimento ambientale si intende il costo di acquisto delle immobilizzazioni materiali ... necessarie per prevenire, ridurre e riparare danni causati all'ambiente.

  La detassazione Tremonti Ambiente è un vantaggio economico equiparabile a un incentivo pubblico; il suo cumulo con altri incentivi è soggetto alle regole generali sul divieto di cumulo salvo espressa deroga.

• D.Lgs. 3 marzo 2011, n. 28, artt. 24, 25, 26

  Attribuisce al MI.S.E. la disciplina degli incentivi e stabilisce regole di cumulabilità/non cumulabilità applicabili agli impianti entrati in esercizio dopo il 31/12/2012; per gli impianti precedenti si mantiene il regime antegresso (art.25). Le norme sono spesso di portata innovativa e quindi non operano retroattivamente sui vecchi impianti.

• D.L. 24 ottobre 2019, n. 124

  Ha funzioni interpretative chiarendo il divieto di cumulo tra tariffa fotovoltaica e detassazione ambientale per specifici conti energia e prevedendo una procedura agevolata per mantenere il diritto alle tariffe anche nei giudizi pendenti.

• L. 27 dicembre 2007, n. 244, art. 2, comma 152

  "La produzione di energia elettrica da impianti alimentati da fonti rinnovabili, entrati in esercizio in data successiva al 31 dicembre 2008, ha diritto di accesso agli incentivi ... a condizione che i medesimi impianti non beneficino di altri incentivi pubblici ..."

  Introduce un generale divieto di cumulo tra incentivi di settore (es. certificati verdi/conti energia) e altri incentivi pubblici; norma rilevante per impianti diversi dal fotovoltaico e per impianti entrati in esercizio nei termini indicati.

• D.Lgs. 30 maggio 2008, n. 115, art. 6, comma 3

  Prevede il divieto di cumulabilità tra strumenti di incentivazione statali per l'efficienza energetica (salvo specifiche eccezioni, es. certificati bianchi) e contribuisce alla nozione ampia di 'incentivo pubblico'.

• Decreti ministeriali sul "conto energia" (es. D.M. 18 dicembre 2008; D.M. 6 luglio 2012; D.M. 5 luglio 2012)

  I decreti attuativi del MI.S.E. hanno disciplinato le tariffe incentivanti per il fotovoltaico e hanno determinato, per ciascun 'conto', regole diverse sulla cumulabilità con altre agevolazioni; tali decreti sono rilevanti per stabilire la possibilità o il divieto di cumulo in relazione al tipo di impianto e al conto applicabile.

• Comunicazioni/amministrative (MI.S.E. 12/12/2012; GSE nota 22/11/2017)

  "la cumulabilità della tariffa fotovoltaica con la specifica agevolazione della detassazione ambientale ... Non rientrando la detassazione tra i benefici espressamente elencati, la stessa si ritiene non cumulabile"

  Gli orientamenti amministrativi hanno escluso il cumulo per il terzo, quarto e quinto conto energia (salvo diversamente previsto per il secondo conto); tali interpretazioni sono state valorizzate in seguito anche da provvedimenti legislativi e giurisprudenziali.

• Articoli procedurali e civili richiamati (art. 360 c.p.c.; art. 132 c.p.c.; artt. 2697, 2702, 2729 c.c.; art. 14 preleggi)

  Usati come riferimenti processuali: l'art.360 c.p.c. nelle doglianze di legittimità; questioni sull'onere della prova (art.2697 c.c.) e sulla valutazione e contestazione delle prove tecniche (perizie). La Corte ha ritenuto assorbite alcune doglianze e ha deciso nel merito.

Massime di principio

• Verificare sempre il tipo di impianto (fotovoltaico vs altre fonti): la disciplina sulla cumulabilità è differenziata per il fotovoltaico rispetto ad altre rinnovabili (es. biomasse).
• Controllare la data di entrata in esercizio dell'impianto: le norme introdotte dal D.Lgs. n.28/2011 e i decreti attuativi sono applicabili principalmente agli impianti entrati in esercizio dopo il 31/12/2012; per gli impianti anteriori si applica il regime previgente, con possibili opzioni transitorie fino al 30/04/2013.
• Per il fotovoltaico: il cumulo tra detassazione (Tremonti Ambiente) e la tariffa incentivante è ammesso, in linea di massima, per il primo e secondo conto energia; per il terzo, quarto e quinto conto energy il cumulo è stato escluso dalle amministrazioni e confermato da successivi interventi normativi/interpretativi.
• Per impianti a biomasse e altre fonti diverse dal fotovoltaico, il divieto di cumulo (L. n.244/2007, art.2, comma152) prevale salvo specifiche e successive deroghe applicabili solo per nuovi regimi normativi e per impianti entrati in esercizio nelle date previste dalle norme.
• Le interpretazioni amministrative (MI.S.E., GSE) e le leggi interpretative (es. D.L. n.124/2019) hanno rilevanza pratica e possono incidere anche su contenziosi pendenti; vanno dunque valutate insieme alla normativa primaria.
• In contenziosi sul rimborso tributario l'onere di provare il diritto all'agevolazione e di quantificare correttamente la parte di reddito esclusa rimane in capo al contribuente; l'Amministrazione può, comunque, eccepire motivazioni alternative in qualsiasi grado di giudizio.
• Prima di presentare istanze di rimborso o di optare per regimi incentivanti alternativi, occorre valutare attentamente compatibilità e divieti di cumulo, nonché le eventuali opzioni transitorie e le conseguenze in caso di interpretazioni amministrative sfavorevoli.