Cassazione Civile, Ordinanza n. 20150/2023 del 13/07/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un atto di contestazione relativo all'anno d'imposta 2004 con cui veniva irrogata una sanzione IVA di euro 300.000 per omessa regolarizzazione di acquisti senza fattura o con fattura infedele, nell'ambito di operazioni imponibili connessi all'acquisto di un'imbarcazione da diporto senza addebito dell'IVA. Il contribuente, ritenuto dalla CTR il 'regista' dell'operazione e autore materiale della violazione, aveva impugnato l'atto sostenendo, in sintesi: difetto di motivazione dell'atto e mancata indicazione della sua qualità di autore/legale rappresentante; carenza di legittimazione passiva per non essere legale rappresentante della società indicata; erronea imputazione a lui delle sanzioni nonostante la cancellazione della società; inapplicabilità dell'art. 7 del d.l. n. 269 del 2003, perché le sanzioni avrebbero dovuto colpire solo la società; insufficienza della prova a suo carico; tardività della notifica per mancato raddoppio dei termini in assenza di denuncia penale; violazione del contraddittorio endoprocedimentale; incompetenza territoriale dell'ufficio di Milano rispetto al domicilio del contribuente a Roma. L'Agenzia delle Entrate resisteva con controricorso.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato tutti gli otto motivi. Ha ritenuto inammissibili i primi, il terzo e il quinto motivo perché non colpivano la ratio decidendi o perché miravano a una rivalutazione del merito; ha ritenuto infondato il quarto motivo perché la CTR aveva comunque accertato la responsabilità personale del contribuente quale autore materiale della violazione; ha ritenuto infondati il sesto, il settimo e l'ottavo motivo perché, rispettivamente, la disciplina dei termini di accertamento delle sanzioni segue quella del tributo e il raddoppio opera per l'obbligo di denuncia, il contraddittorio preventivo non è necessario nel procedimento sanzionatorio di cui al d.lgs. n. 472 del 1997, e la competenza a irrogare la sanzione spetta all'ufficio competente per l'accertamento del tributo, cioè quello della sede della società. Il ricorso è stato quindi respinto con condanna alle spese.

Norme richiamate

• art. 2495 c.c.

  richiamato dal ricorrente, ma ritenuto inconferente rispetto alla responsabilità personale per sanzioni tributarie in quanto la pretesa era rivolta all'autore materiale della violazione e non ai soci o al liquidatore della società cancellata

• art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973

  invocato dal ricorrente per sostenere che la pretesa dovesse essere rivolta ad altri soggetti, ma la Corte lo reputa non pertinente alla ratio della sentenza impugnata

• art. 7 del d.l. n. 269 del 2003

  applicabile solo quando la persona fisica agisca nell'interesse e a beneficio della società rappresentata o amministrata; se la persona fisica agisce nel proprio esclusivo interesse usando la società come schermo, la sanzione torna a colpire l'autore materiale della violazione

• artt. 11 e 16 del d.lgs. n. 472 del 1997

  richiamati dal ricorrente; la Corte considera inammissibile il motivo che richiede una nuova valutazione del fatto e ribadisce che il procedimento sanzionatorio segue regole speciali

• art. 20 del d.lgs. n. 472 del 1997

  la notifica dell'atto di contestazione deve avvenire entro il termine di decadenza previsto o, comunque, entro il diverso termine previsto per l'accertamento dei singoli tributi, cui la pretesa sanzionatoria è collegata

• art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973

  il raddoppio dei termini di accertamento presuppone l'insorgenza dell'obbligo di denuncia penale, non la sua effettiva presentazione

• art. 57, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972

  come per l'art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973, il raddoppio dei termini dipende dall'obbligo di denuncia penale e non dalla concreta trasmissione della notizia di reato

• art. 52, comma 6, del d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato dal ricorrente per il contraddittorio, ma ritenuto non fondante un obbligo di previa contestazione nel procedimento sanzionatorio

• art. 33, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato dal ricorrente, ma non applicabile nel senso di imporre un contraddittorio preventivo prima dell'atto di contestazione sanzionatoria

• art. 17 del d.lgs. n. 472 del 1997

  nel procedimento di irrogazione delle sanzioni amministrative tributarie per violazioni sostanziali esclude la necessità della previa contestazione e del contraddittorio anticipato, prevedendo uno spazio di contraddittorio successivo

• art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000

  la Corte esclude che l'atto di contestazione sanzionatoria debba essere preceduto dal contraddittorio ivi previsto

• art. 16, comma 1, del d.lgs. n. 472 del 1997

  attribuisce la competenza a irrogare le sanzioni all'ufficio competente per l'accertamento del tributo cui le violazioni si riferiscono, indipendentemente dalla notifica dell'avviso al singolo contribuente

• art. 31, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973

  ritenuto criterio residuale e non applicabile quando opera la regola speciale di competenza dell'art. 16, comma 1, d.lgs. n. 472 del 1997

• art. 2697 c.c.

  richiamato dal ricorrente, ma il motivo è sostanzialmente una richiesta di rivalutazione del merito e delle prove, estranea al giudizio di legittimità

• art. 116 c.p.c.

  la Corte ribadisce che non è consentita in cassazione una nuova valutazione del materiale probatorio e del convincimento del giudice di merito

Massime di principio

• Nel giudizio di cassazione il ricorrente deve aggredire specificamente la ratio decidendi della sentenza impugnata: il motivo è inammissibile se non si confronta con il fondamento effettivo della decisione o se mira solo a ottenere una diversa ricostruzione dei fatti.
• In materia di sanzioni tributarie, l'art. 7 del d.l. n. 269 del 2003 opera soltanto se la persona fisica abbia agito nell'interesse e a beneficio dell'ente; se invece emerge che il soggetto ha usato la società come mero schermo per un vantaggio proprio, la sanzione resta a suo carico quale autore materiale dell'illecito.
• Il contribuente che contesti la propria responsabilità per sanzioni tributarie non può limitarsi a invocare la veste formale degli organi sociali o la cancellazione della società, se l'accertamento di merito ha ritenuto provato che egli abbia diretto e realizzato l'operazione illecita.
• Il termine di decadenza per la contestazione delle sanzioni tributarie segue, in linea di principio, il termine previsto per l'accertamento del tributo a cui la violazione si riferisce; il raddoppio dei termini opera in presenza dell'obbligo di denuncia penale, non della sua effettiva presentazione.
• Nel procedimento di irrogazione delle sanzioni amministrative tributarie per violazioni sostanziali non è necessario un contraddittorio preventivo prima dell'atto di contestazione, perché il d.lgs. n. 472 del 1997 prevede una scansione procedimentale speciale con contraddittorio successivo.
• La competenza a irrogare sanzioni tributarie spetta all'ufficio competente per l'accertamento del tributo, identificato secondo la posizione fiscale della società o del soggetto cui la violazione si riferisce, non secondo il domicilio della persona fisica sanzionata.

Come è indicizzato